Quick fixes – zaczynamy odliczanie do zmian w VAT dla transakcji wewnątrzwspólnotowych

Podatnicy mają niewiele czasu na przygotowanie się do zmian. Utrudnieniem może być to, iż nadal trwają prace nad zmianami do polskiej ustawy o VAT, która ma implementować część z tych zmian (pozostała część zmian wynika z rozporządzeń unijnych i będzie w Polsce stosowana bezpośrednio, bez zmian w ustawie o VAT). Pomocą w przygotowaniach może być jednak projekt Not wyjaśniających, opublikowanych na stronach Komisji Europejskiej.

Quick Fixes - 4 filary zmian

Dla przypomnienia – „quick fixes” to tzw. szybkie poprawki do unijnych przepisów w zakresie VAT. Mają ułatwić i uprościć rozliczenia VAT podatników w ramach UE do czasu wprowadzenia gruntownych zmian do Dyrektywy VAT (planowanych od 2023 r.) w ramach tzw. VAT definitive system.

Nowe regulacje będą w szczególności dotyczyć 4 obszarów dotyczących rozliczeń VAT:

• transakcji łańcuchowych w ramach UE;
• zmian zasad funkcjonowania składów konsygnacyjnych w ramach UE;
• modyfikacji wymogów dotyczących dokumentacji potwierdzającej wywóz towarów przy WDT;
• modyfikacji wymogów w zakresie rejestracji na VAT nabywcy oraz ujęcia WDT w informacji podsumowującej (jako warunki stawki 0% przy WDT).

Prezentowane zmiany wynikają z nowelizacji dyrektywy Rady (UE) 2018/1910 z 4 grudnia 2018 r. oraz z rozporządzeń wykonawczych UE (2018/1912 oraz 2018/1909).

1. Transakcje łańcuchowe w ramach UE

„Quick fixes” wprowadzają uproszczenia i jaśniejsze zasady, dzięki którym strony transakcji łańcuchowych będą mogły ustalić (jednolicie w ramach całej UE) jak opodatkować VAT dokonywane dostawy towarów, kiedy podmiot pośredniczący w ramach transakcji łańcuchowej odpowiada za organizację transportu towarów. Nowe rozwiązania opierać się będą m.in. na numerze VAT świadomie podawanym dla transakcji przez podmiot pośredniczący. Wprowadzają przy tym określone wymogi odnośnie zasad postępowania w tym zakresie. Wiązać się to może z koniecznością wprowadzenia dodatkowych procedur (np. w zakresie komunikowania numeru VAT UE i określania zasad opodatkowania transakcji) przez podmioty realizujące tego typu transakcje i planujące skorzystać z opisanych uproszczeń.

Co istotne, zasady te nie będą stosowane dla analogicznych transakcji z krajami spoza UE. Może to być w niektórych przypadkach istotne utrudnienie w budowaniu jednolitego modelu dostaw lub rozliczeń VAT w ramach transakcji łańcuchowych.

2. Zmiany zasad funkcjonowania składów konsygnacyjnych w ramach UE (call-off stock)

Zmiany mają na celu wprowadzenie uproszczeń poprzez ujednolicenie zasad opodatkowania VAT transakcji realizowanych poprzez składy konsygnacyjne typu „call-off stock” w ramach UE. Wprowadzają jednolite wymogi co do zasad deklarowania dla VAT przemieszczeń towarów z jednego kraju UE do składu w innym kraju UE, jak również ich sprzedaży ze składu (umożliwiając uniknięcie obowiązku rejestracji VAT dostawcy towarów w tym innym kraju UE).

Określają też maksymalny okres przez jaki towary mogą przebywać w składzie by korzystać ze wspomnianych uproszczeń (12 miesięcy) i wskazują zakres ich stosowania (np. w porównaniu z obecnie obowiązującymi w Polsce przepisami VAT dla składów konsygnacyjnych, nowe unijne regulacje nie wyłączają możliwości stosowania uproszczeń dla towarów handlowych). Jednocześnie, „quick fixes” wskazują zasady prezentowania tego typu transakcji w rejestrach VAT i informacjach podsumowujących.

Brak spełnienia nowych wymogów może się wiązać z koniecznością dokonania rejestracji VAT w innym kraju UE, w którym utworzono skład konsygnacyjny. Stąd rekomendowane jest dokonanie analizy, czy nowe przepisy nie wpłyną na tego typu realizowane lub planowane transakcje.

3. Modyfikacja wymogów dotyczących dokumentacji potwierdzającej wywóz towarów przy WDT

Nowe rozporządzenie UE wskazuje ujednoliconą listę dokumentów, których zgromadzenie przez dostawcę pozwoli zasadniczo przyjąć organom podatkowym domniemanie, iż faktycznie doszło do wywozu towarów w ramach WDT z Polski i że towary te dostarczono do nabywcy w innym kraju UE.

Wynikające z rozporządzenia UE nowe zasady i wymogi, co do rodzajów dokumentów oraz podmiotów jakie mogą je wystawić, wykraczają w niektórych przypadkach poza te, które obecnie uznawane były za wystarczające do potwierdzenia WDT przez organy podatkowe wielu krajów, w tym przez polskie organy podatkowe. Wymogi te mogą się przy tym różnić w zależności od tego kto (dostawca czy nabywca) odpowiada za organizację transportu.

Co istotne, rozporządzenie UE nie wymaga implementacji w przepisach krajowych i będzie bezpośrednio stosowane w krajach UE. Przy czym samo rozporządzenie, jak i projekt polskiej ustawy nie przewidują wprost, że dotychczasowe zasady dokumentowania przez podatników dostaw w ramach WDT nie będą uznawane za dopuszczalne. Pomocne w tym zakresie mogą być Noty wyjaśniające przygotowane w ramach prac grupy eksperckiej VAT przy Komisji Europejskiej, które (jak wskazywaliśmy) są obecnie na etapie projektu, ale wskazują już istotne kierunki interpretacji nowych przepisów.

4. Modyfikacje w zakresie rejestracji na VAT nabywcy oraz ujęcia WDT w informacji podsumowującej (jako warunki stawki 0% przy WDT)

Nowe regulacje wprowadzają zasadę, że warunkiem zastosowania przez polskiego dostawcę towarów w transakcji WDT stawki 0% VAT będzie podanie dla tej transakcji przez nabywcę towarów jego numeru VAT uzyskanego w innym niż Polska kraju UE, jak również ujęcie transakcji w informacji podsumowującej.

Dotychczas, w oparciu o wyroki TSUE kraje UE niekiedy dopuszczały możliwość zastosowania stawki 0%, nawet jeśli nabywca nie posiadał rejestracji VAT w innym kraju UE, ale mógł wykazać, iż faktycznie działa w nim w charakterze podatnika VAT. Brak takiej rejestracji traktowany był jako niespełnienie przesłanki formalnej, która nie wyłącza automatycznie prawa do stosowania stawki 0% VAT w tego typu transakcjach.

Obecnie, jednolicie w ramach całej UE podanie numeru VAT przez nabywcę (z kraju innego niż kraj, w którym rozpoczyna się transport) będzie warunkiem zastosowania stawki 0% VAT przy WDT (przesłanka materialna).

Jednocześnie przepisy wprowadzają określone wymogi związane z raportowaniem tego numeru w informacjach podsumowujących, których niespełnienie – zgodnie z brzmieniem przepisu – pozbawia podatnika prawa do stosowania stawki 0%.

Nowa wersja projektu ustawy zmieniającej

Zmiany, które wynikają z opisanych zmian do dyrektywy VAT, wymagają implementacji do polskiego porządku prawnego (zmian do polskich przepisów o VAT).

Początkowo zmiany do polskiej ustawy o VAT miały zostać wprowadzone projektem ustawy zmieniającej z dnia 11 czerwca 2019 r. Niedawno została jednak opublikowana nowa wersja projektu (z dnia 7 października 2019 r.), która różni się nieco od wcześniejszej wersji projektu. Doprecyzowano w niej m.in. niektóre kwestie związane z przypisaniem dostawy ruchomej w transakcji łańcuchowej czy też z utratą towarów w magazynie call-off stock.

Projekt ustawy, mimo iż powinien zacząć obowiązywać od 1 stycznia 2020 r., został dopiero niedawno zaakceptowany przez Komitet do Spraw Europejskich przy MSZ i zarekomendowany do dalszych prac w Komitecie Stałym Rady Ministrów. Nie są jeszcze w dodatku znane terminy posiedzeń Sejmu i Senatu nowej kadencji.

Projekt Not wyjaśniających Komisji Europejskiej

We wrześniu 2019 r. został opublikowany projekt Not wyjaśniających do omawianych zmian VAT (quick fixes) stworzony przez grupę ekspercką VAT działającą przy Komisji Europejskiej. W projekcie wyjaśniono niektóre kwestie, które mogą budzić wątpliwości w zakresie stosowania nowych przepisów oraz wskazano istotne kierunki interpretacji nowych przepisów.

Poruszono m.in. kwestię zasad stosowania nowych przepisów rozporządzenia UE (2018/1912) dotyczących dokumentowania WDT. Zgodnie z treścią projektu Not wyjaśniających, w przypadku niespełnienia „nowych” wymogów dokumentacyjnych zawartych w unijnym rozporządzeniu, podatnik nie traci automatycznie prawa do stawki 0% w WDT lecz może wykorzystać inne możliwości do udowodnienia, iż doszło do wywozu towarów do innego kraju UE. Jakkolwiek obecnie dostępny jest projekt Not wyjaśniających i same Noty nie stanowią źródła prawa, będą one zapewne istotną pomocą dla podatników oraz organów podatkowych w krajach UE przy interpretacji nowych przepisów.

O czym już teraz powinni pamiętać podatnicy?

Podatnicy powinni przeanalizować planowane regulacje objęte zakresem tzw. quick fixes oraz transakcje, które zostaną objęte zmianami. Należy w szczególności sprawdzić, czy transakcje wchodzą w zakres zastosowania nowych regulacji oraz czy spełniają one wszystkie obowiązki w nich przewidziane. Przykładowo:

• Czy obowiązujące u podatnika procedury gwarantują zastosowanie stawki 0% dla WDT?
• Czy umożliwiają korzystanie z nowej procedury „call-off stock”?
• Czy konieczna będzie rejestracja w państwie docelowym?
• Czy konieczne są zmiany w sposobie traktowania transakcji łańcuchowych?

Zmiany te mogą mieć w niektórych przypadkach istotny wpływ na obecne zasady rozliczeń VAT, obowiązujące procedury dotyczące realizowanych transakcji, zasady ich dokumentowania, jak również zasady ich prezentacji w rozliczenia VAT.