Status przedsiębiorcy w SSE

Perspectives

Przyporządkowanie kosztów uzyskania przychodów do działalności strefowej oraz opodatkowanej

Newsletter SSE (1/2017) | 17 stycznia 2017 r.

Bardzo często mamy do czynienia z sytuacją, w której przedsiębiorca strefowy prowadzi działalność gospodarczą nie tylko na terenie SSE, ale w pewnym zakresie również poza jej granicami. Zwykle ponosi on wówczas koszty, które są jednocześnie związane z działalnością strefową (prowadzoną na terenie SSE w zakresie określonym w zezwoleniu) oraz działalnością opodatkowaną podatkiem dochodowym (prowadzoną poza terenem SSE lub w SSE, ale nieobjętą treścią zezwolenia). W najnowszym wydaniu Newslettera SSE eksperci Deloitte omawiają sposób przyporządkowania takich kosztów do poszczególnych rodzajów działalności.

Nie ulega wątpliwości, że ustalając podstawę opodatkowania przedsiębiorca strefowy obowiązany jest do wyodrębnienia przychodów i kosztów ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu oraz przychodów i kosztów ze źródeł, z których dochód jest zwolniony z opodatkowania. W jaki jednak sposób dokonać przyporządkowania kosztów do działalności strefowej i opodatkowanej, jeśli koszty te są jednocześnie związane z przychodem podlegającym opodatkowaniu oraz zwolnionym od podatku?

Subskrypcja

Otrzymuj powiadomienia o nowych wydaniach newslettera na adres e-mail (zobacz: wszystkie wydania newslettera).

Zasubskrybuj się

Ustalenie kosztów uzyskania przychodów w SSE - klucz przychodowy

Z ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (PDOP) wynika, że w sytuacji gdy podatnik ponosi koszty uzyskania przychodów ze źródeł, z których część dochodów podlega opodatkowaniu, a część dochodów jest z tego opodatkowania zwolniona i nie jest możliwe ustalenie kosztów uzyskania przychodów przypadających na poszczególne źródła, koszty te ustala się w takim stosunku, w jakim pozostają przychody z tych źródeł w ogólnej kwocie przychodów.

Powyższe oznacza, że podatnik powinien zastosować przewidziany w ustawie o PDOP tzw. klucz przychodowy dopiero w sytuacji, gdy przypisanie kosztów uzyskania przychodów do działalności podlegającej opodatkowaniu oraz działalności zwolnionej z tego opodatkowania nie jest możliwe. Stanowisko, zgodnie z którym klucz przychodowy znajduje zastosowanie w ostateczności znajduje potwierdzenie w interpretacjach indywidualnych wydawanych przez organy podatkowe, w tym m.in. w interpretacji indywidualnej z dnia 11 marca 2015 r. wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach (sygn. IBPBI/2/4510-168/15/SD).

W związku z powyższym istotne jest ustalenie w jaki sposób przedsiębiorca strefowy powinien dokonać przyporządkowania kosztów uzyskania przychodów do działalności strefowej i opodatkowanej zanim zastosuje klucz przychodowy.

Metodologia przyporządkowania kosztów uzyskania przychodów

Naszym zdaniem, przypisanie kosztów do poszczególnych źródeł przychodów powinno zostać dokonane zarówno w sposób bezpośredni, jak i pośredni.

W pierwszej kolejności przedsiębiorca powinien zidentyfikować koszty, które są związane z przychodami z danego źródła bezpośrednio (m.in. poprzez zidentyfikowanie konkretnych kwot wydatków w dokumentach źródłowych czy ewidencjach). Następnie, koszty powinny zostać przypisanie do poszczególnych źródeł przychodu w sposób pośredni, tj. w oparciu o ustalone przez podatnika racjonalne i obiektywne kryteria takie jak klucze rozliczeniowe. Dopiero wówczas, gdy nie będzie możliwe bezpośrednie lub pośrednie ustalenie kosztów uzyskania przychodów przypadających na poszczególne źródła, przedsiębiorca strefowy powinien zastosować klucz przychodowy.  

Przyporządkowanie kosztów w sposób pośredni - klucze rozliczeniowe

W realiach gospodarczych przypisanie kosztów, które są jednocześnie związane z działalnością strefową oraz działalnością opodatkowaną podatkiem dochodowym nie w każdym przypadku może zostać dokonane na podstawie posiadanych przez przedsiębiorcę dokumentów czy ewidencji, a więc w sposób bezpośredni. W takiej sytuacji, zgodnie z przedstawioną powyżej metodologią, przed zastosowaniem klucza przychodowego warto rozważyć możliwość przyporządkowania kosztów w sposób pośredni.

Nie ulega wątpliwości, że przyporządkowanie kosztów powinno zostać dokonane w sposób precyzyjny i najbardziej zbliżony do rzeczywistości. Niewątpliwie to podmiot prowadzący działalność gospodarczą posiada najpełniejszą wiedzę na temat specyfiki tej działalności, przeznaczenia danego wydatku oraz jego wpływu na rodzaje osiąganych przychodów. Po przeprowadzeniu szczegółowej analizy tych oraz innych okoliczności może się okazać, że możliwe jest ustalenie metody pozwalającej na rzetelne i możliwie najbardziej precyzyjne przyporządkowanie kosztów właśnie w sposób pośredni.

Możliwość stosowania przez podatników indywidualnie przyjętych kluczy rozliczeniowych umożliwiających dokonanie podziału kosztów związanych z działalnością opodatkowaną i zwolnioną od podatku dochodowego w sposób pośredni znajduje potwierdzenie w licznych interpretacjach indywidualnych wydawanych przez organy podatkowe. Przykładowo, w wydanych interpretacjach potwierdzono możliwość stosowania przez podatników kluczy ustalonych w oparciu liczbę godzin przepracowanych przez pracowników, kluczy ustalonych według powierzchni, wartości czy ilości. Stanowisko tego rodzaju zostało zaaprobowane m.in. przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach, Łodzi oraz Bydgoszczy.

Możliwość stosowania kluczy rozliczeniowych - niekorzystne stanowisko WSA

Mimo wydawanych przez organy podatkowe korzystnych interpretacji indywidualnych w ostatnim czasie WSA w Szczecinie przedstawił odmienne podejście w zakresie możliwości stosowania kluczy rozliczeniowych. W nieprawomocnym wyroku z dnia 16 grudnia 2015 r. (sygn. akt I SA/Sz 974/15) Sąd potwierdził, że klucz przychodowy powinien być stosowany wyjątkowo, tj. wyłącznie wówczas, gdy nie jest możliwe przypisanie kosztów do przychodów podlegających opodatkowaniu lub zwolnionych od opodatkowania, ale jednocześnie uznał, że podatnik nie jest uprawniony do stosowania innej (niż klucz przychodowy) metody przyporządkowania kosztów związanych równocześnie z działalnością strefową, jak i opodatkowaną.

Z tym ostatnim stwierdzeniem nie sposób się zgodzić. Jeżeli bowiem po szczegółowej analizie przedsiębiorca strefowy jest w stanie ustalić racjonalną i bardziej precyzyjną (niż klucz przychodowy) metodę przyporządkowania kosztów do działalności opodatkowanej i zwolnionej, to w naszej ocenie, przed ewentualnym dalszym zastosowaniem klucza przychodowego, powinien z tej metody skorzystać. Przyporządkowanie kosztów uzyskania przychodów w sposób pośredni niewątpliwie zmierza do przypisania ich do działalności strefowej i opodatkowanej w sposób możliwie najbardziej zbliżony do rzeczywistości, a tym samym pozwala na ustalenie prawidłowej wysokości zwolnienia od podatku dochodowego, jak i prawidłowej wysokości podstawy opodatkowania tym podatkiem.

Podkreślenia wymaga również fakt, iż zgodnie z literalnym brzmieniem ustawy o PDOP klucz przychodowy ma być stosowany wówczas, gdy przyporządkowanie kosztów do poszczególnych źródeł przychodów „nie jest możliwe”. Czy w sytuacji, gdy przedsiębiorca strefowy może dokonać przyporządkowania kosztów w sposób pośredni możemy mówić o braku takiej możliwości? Jest to z pewnością jedna z kwestii, która będzie przedmiotem rozważań NSA. 

Jeśli powyższe zagadnienia budzą Państwa zainteresowanie, nasi eksperci pozostają do Państwa dyspozycji.

Did you find this useful?