Crypto-Asset Reporting Framework

W październiku Organizacja Współpracy Gospodarczej i Rozwoju (OECD) opublikowała dokument „Crypto-Asset Reporting Framework and Amendments to the Common Reporting Standard” (CARF) zawierający ramy dla automatycznej wymiany informacji o kryptoaktywach oraz zmiany do Common Reporting Standard (CRS). Proponowane regulacje mają na celu włączenie kryptoaktywów do międzynarodowego systemu automatycznej wymiany informacji podatkowych.

Celem automatycznej wymiany informacji o rachunkach raportowanych w ramach CRS jest umożliwienie administracjom podatkowym pozyskiwania od instytucji finansowych określonych z góry informacji o rachunkach, których posiadacze zostali zidentyfikowani jako zagraniczni rezydenci podatkowi. Obowiązki raportujących instytucji finansowych na gruncie CRS sprowadzają się do identyfikowania i przekazywania określonych informacji o rachunkach finansowych takich jak dane identyfikacyjne posiadaczy, informacje o saldzie czy też o dokonywanych płatnościach.

CARF jest krokiem w kierunku objęcia kryptoaktywów systemem wymiany informacji, który funkcjonuje w podobnym kształcie na gruncie FATCA i CRS w odniesieniu do bardziej klasycznych aktywów finansowych. Szybki rozwój rynków kryptoaktywów oraz towarzyszące mu pojawianie się takich podmiotów jak giełdy kryptowalut, brokerzy czy dostawcy portfeli spowodował, że obecnie w CRS istnieje luka – Standardem nie są bowiem kompleksowo objęte transakcje związane z kryptoaktywami oraz podmioty ich dokonujące. Administracje podatkowe nie mają zatem odpowiedniego wglądu w to, jakie kryptoaktywa posiadają podatnicy oraz jakich transakcji istotnych z podatkowego punktu widzenia dokonują, zwłaszcza ze względu na możliwość emitowania, rejestrowania, przekazywania i przechowywania kryptoaktywów w sposób zdecentralizowany, bez konieczności korzystania z usług tradycyjnych podmiotów z sektora finansowego. OECD dostrzegła ryzyko z tym związane i w odpowiedzi na nie opracowała ramy dla wymiany informacji o kryptoaktywach (CARF) oraz adekwatne zmiany w CRS, które mają na celu wypełnienie powyższej luki.

Jakie kryptoaktywa podlegają raportowaniu?

Kryptoaktywa na potrzeby CARF zostały zdefiniowane jako cyfrowe reprezentacje wartości oparte na kryptograficznie zabezpieczonej technologii rejestrów rozproszonych (ang. Distributed Ledger Technology, DLT). Termin ten obejmuje zatem m.in. kryptowaluty, tzw. stablecoiny, instrumenty pochodne emitowane w formie kryptoaktywów, tokenizowane aktywa oraz tzw. niewymienialne tokeny (ang. non-fungible tokens, NFT).
Przedmiotem wymiany informacji w ramach CARF mają być tylko niektóre kryptoaktywa – tzw. Relevant Crypto-Assets, a trzy kategorie kryptoaktywów zostały wyłączone z zakresu CARF:

• kryptowaluty wydawane przez banki centralne (ang. Central Bank Digital Currency, CBDC) tj. kryptowaluty reprezentujące roszczenie w pieniądzu fiducjarnym (ang. fiat currency) wobec emitującego banku centralnego, które funkcjonują podobnie do pieniędzy przechowywanych na tradycyjnych rachunkach bankowych,
• produkty pieniądza elektronicznego (ang. Specified Electronic Money Product) tj. cyfrowe reprezentacje pieniądza fiducjarnego emitowane w zamian za otrzymanie równoważnych środków pieniężnych wykorzystywanych w transakcjach płatniczych, które są wymienialne na żądanie na taką samą wartość waluty. Pojęcie to zdaje się odpowiadać pojęciu pieniądza elektronicznego i ma na celu objęcie kryptoaktywów, które nie generują zysków ani strat w stosunku do waluty bazowej.
• inne kryptoaktywa, w stosunku do których dostawca odpowiednio określił, że nie mogą one być wykorzystywane do celów płatniczych lub inwestycyjnych.

Raportowaniu w ramach CARF mają podlegać następujące transakcje: wymiana kryptoaktywów na waluty fiat, wymiana kryptoaktywów na inne kryptoaktywa oraz transfery kryptoaktywów (w tym detaliczne transakcje płatnicze, ang. Reportable Retail Payment Transactions).

Kto musi raportować?

Podmiotami obowiązanymi (ang. Reporting Crypto-Asset Service Provider) do stosowania procedur należytej staranności i raportowania kryptoaktywów w ramach CARF będą osoby fizyczne oraz podmioty, które świadczą usługi obejmujące wymianę kryptoaktywów (zarówno na waluty fiat jak i między poszczególnymi kryptoaktywami) w imieniu lub na rzecz klientów. W szczególności CARF będzie zatem dotyczył podmiotów prowadzących giełdy kryptoaktywów, działających w charakterze brokerów czy tzw. market makers, a także operatorów tzw. bitomatów.

Z zakresu podmiotów obowiązanych wykluczono fundusze inwestycyjne inwestujące w kryptoaktywa, ponieważ uczestnicy takich funduszy nie mogą sami uczestniczyć w transakcjach we własnym imieniu. Podmiotami obowiązanymi nie będą również podmioty zajmujące się wyłącznie walidacją transakcji (ang. miners), podmioty, które nie działają w imieniu lub na rzecz klientów, a także podmioty, które dokonują transakcji sporadycznie i nie w celach komercyjnych (definicja Reporting Crypto-Asset Service Provider posługuje się zwrotem „as a business”, który zgodnie z komentarzem OECD do CARF ma wyłączać z zakresu podmioty nieprofesjonalne).

CARF zawiera również postanowienia mające na celu unikanie podwójnego raportowania kryptoaktywów w różnych jurysdykcjach przez ten sam podmiot obowiązany. Powiązanie podmiotu obowiązanego z daną jurysdykcją ocenia się m.in. według kategorii rezydencji podatkowej, miejsca inkorporacji czy miejsca zarządu – CARF dodatkowo określa reguły kolizyjne w przypadku występowania kilku przesłanek powiązania podmiotu obowiązanego z daną jurysdykcją.

Zakres i częstotliwość raportowania

CARF opiera się na raportowaniu rocznym i przekazywaniu zagregowanych wartości raportowanych transakcji. W odniesieniu do wymiany kryptoaktywów, CARF wymaga raportowania liczby jednostek, łącznej wartości transakcji i liczby transakcji według określonego typu (zbycie bądź nabycie waluty fiat lub innego kryptoaktywa). Raportowaniu podlegają również detaliczne transakcje płatnicze, jednak tylko od wartości przekraczającej 50 000 dolarów amerykańskich. Informacje przekazywane w ramach CARF mają również wskazywać rodzaj kryptoaktywa, rodzaj transakcji obejmującej kryptoaktywa, a także godziwą wartość rynkową kryptoaktywów w walucie fiat określaną przez podmiot obowiązany (w przypadku transakcji wymiany kryptoaktywów na inne kryptoaktywa).
Informacje podlegające raportowaniu mają również obejmować istotne z podatkowego punktu widzenia dane klientów – analogicznie jak w przypadku CRS są to imię, nazwisko, adres, rezydencja podatkowa i TIN.

Procedury należytej staranności

Procedury należytej staranności określone w CARF skonstruowane zostały analogicznie jak w CRS i opierają się na oświadczeniach składanych przez klientów w ramach samocertyfikacji oraz informacjach zawartych w bazach danych w celu ustalenia rezydencji podatkowej klientów. OECD wskazuje, że intencją takiego podejścia jest zminimalizowanie obciążeń związanych z należytą starannością dla podmiotów objętych zakresem zarówno CARF, jak i CRS. W tym zakresie CARF wyraźnie zezwala na opieranie się na procedurach należytej staranności przeprowadzanych dla celów CRS w odniesieniu do nowych rachunków.

Zmiany w CRS

Zmiany w CRS przewidziane w ostatecznej wersji CARF obejmują zasadniczo dwa główne obszary. Pierwszym obszarem jest objęcie zakresem CRS nowych, cyfrowych produktów finansowych tj. produktów pieniądza elektronicznego i CBDC (wyłączonych z zakresu CARF). Ponadto, zmieniono definicje aktywów finansowych aby ująć w Standardzie instrumenty pochodne powiązane z kryptoaktywami, które przechowywane są na rachunkach powierniczych. Aby ujednolicić traktowanie pośrednich inwestycji w kryptoaktywa z innymi rodzajami inwestycji rozszerzono również definicję podmiotu inwestującego tak, aby uwzględnić działalność polegającą na inwestowaniu w kryptoaktywa.

Po drugie, zmiany mają na celu poprawę procedur należytej staranności i procedur sprawozdawczych w ramach obecnych zasad CRS poprzez rozszerzenie informacji podlegających raportowaniu, a także zmianę niektórych przepisów dotyczących należytej staranności. Przykładowo, informacje o rachunkach raportowanych mają po zmianach zawierać informacje o typie rachunku, a także czy posiadacz złożył ważne oświadczenie o rezydencji podatkowej.

W odniesieniu do samocertyfikacji, wskazano również, że w przypadkach, gdy raportująca instytucja finansowa nie uzyskała ważnego oświadczenia o rezydencji podatkowej w terminie, jest ona zobowiązana do stosowania procedur należytej staranności dla istniejących rachunków do czasu uzyskania ważnego oświadczenia.

Kolejne kroki

OECD opracowuje pakiet wdrożeniowy, który ma obejmować wielostronne i dwustronne umowy międzynarodowe umożliwiające państwom uczestniczącym automatyczną wymianę informacji na gruncie CARF oraz CRS po zmianach. Pakiet wdrożeniowy ma również obejmować odpowiednie rozwiązania informatyczne (nowe schemy CARF i CRS).

Komisja Europejska w komunikacie opublikowanym 8 grudnia potwierdziła, że dyrektywa DAC8 ma być zgodna z inicjatywą OECD dot. CARF i zmian w CRS. W komunikacie wskazano, że nowe wymogi sprawozdawcze w odniesieniu do kryptoaktywów mają wejść w życie z dniem 1 stycznia 2026 r.
Dla raportujących instytucji finansowych zmiany w CRS będą oznaczały konieczność weryfikacji oraz aktualizacji obowiązujących wewnętrznie procesów i procedur. Dla podmiotów obowiązanych CARF (w tym również niektórych instytucji finansowych objętych CRS), model wymiany informacji o kryptoaktywach zaproponowany przez OECD oznacza natomiast konieczność stworzenia procesów umożliwiających efektywne wywiązywanie się z nowych obowiązków sprawozdawczych. Dla podmiotów z branży finansowej kluczowe jest zatem określenie, czy CARF może ich dotyczyć i czy oferują produkty objęte obowiązkiem raportowania.