Uzasadniona nieznajomość faktów czasami może pomóc

Kwestie związane z naszą wiedzą o dokonywanych transakcjach – a zatem te związane z dobrą wiarą i należytą starannością – stały się już naturalnymi składnikami rzeczywistości odnoszącej się do opodatkowania VAT. Zazwyczaj jednak pojęcia te kojarzą się z tematyką oszustw w tym podatku. Jest to naturalne, ponieważ Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej najczęściej odnosił te pojęcia do sytuacji związanych z oszustwami w VAT (przede wszystkim tzw. karuzelowymi). Zgodnie z jego orzecznictwem ten, kto nie dochował należytej staranności w weryfikacji swoich transakcji czy swoich kontrahentów, nie pozostaje w dobrej wierze, a zatem może być współodpowiedzialny za oszustwa dokonane przez innych uczestników obrotu. Co już jednak nie jest takie oczywiste – kwestia pozostawania w dobrej wierze (a zatem posiadania wiedzy o danych okolicznościach związanych z opodatkowaniem) ma znaczenie szersze niż tylko w odniesieniu do kwestii „klasycznych" oszustw podatkowych. Innymi słowy to, czy posiadamy określoną wiedzę, może mieć wpływ na wysokość płaconego przez nas podatku – nawet jeżeli nie mamy do czynienia z oszustwem. Trybunał Sprawiedliwości zdaje się wskazywać, że brak wiedzy może nas chronić, czy „usprawiedliwiać", ale tylko gdy jest uzasadniony. Taki wniosek można wyciągnąć zwłaszcza na podstawie dwóch poniżej przytoczonych wyroków unijnego sądu.

VAT-marża

Pierwszym z nich jest wyrok w sprawie C-624/15 z 18 maja 2017 r., w której litewska spółka prowadziła działalność polegającą na zakupie i sprzedaży samochodów używanych. Spółka ta nabywała samochody z Danii, a następnie sprzedawała je swoim klientom. Problemem było to, czy mogła zastosować do swojej sprzedaży procedurę VAT-marża (która co do zasady powoduje, że podatek od takiej sprzedaży byłby niższy niż w przypadku opodatkowania na zasadach ogólnych). Przepisy przewidywały, że jeżeli dostawa od duńskiego kontrahenta była opodatkowana VAT-marża, to i taką samą procedurę może zastosować spółka litewska do swojej dostawy.

Problem polegał na tym, że duński kontrahent zamieścił na swoich fakturach adnotację o tym, że stosuje on procedurę VAT-marża do swoich dostaw. Stąd, bazując na takiej treści faktury, spółka litewska zakładała, że opis faktury jest prawidłowy, i zastosowała taką samą procedurę do swojej sprzedaży. Litewskie organy podatkowe były innego zdania: podatnik powinien upewnić się, że procedura VAT-marża rzeczywiście ma zastosowanie do dostaw dokonanych dla niego, a nie polegać wyłącznie na informacji zamieszczonej na fakturze. Liczy się bowiem to, jak „rzeczywiście jest" zgodnie z przepisami (tutaj duńskimi), a nie to, co oświadcza kontrahent na fakturze.

Trybunał w swoim wyroku przypomniał, że zgodnie z przepisami dyrektywy VAT zastosowanie procedury VAT-marża jest możliwe wyłącznie pod warunkiem, że towary są dostarczone przez podatnika, który zastosował tę procedurę przy dostawie. Jednakże zauważył jednocześnie, że niezgodne z dyrektywą VAT jest

sankcjonowanie odmową możliwości skorzystania z tego [swojego – P.M.] prawa podatnika, który nie wiedział i nie mógł wiedzieć, że (...) inna transakcja w łańcuchu dostaw, dokonana przed transakcją przeprowadzoną przez tego podatnika lub po niej, została dokonana z naruszeniem przepisów o VAT. Wprowadzenie systemu odpowiedzialności bez winy wykraczałoby bowiem poza zakres niezbędny do ochrony interesów skarbu państwa (...).

Unijny sąd zauważył, że powołane wnioski mają również zastosowanie do zastosowania procedury marży. Organy podatkowe nie mogą wymagać, by podatnik stosujący procedurę VAT-marża badał, czy wystawca faktury prawidłowo zaklasyfikował swoje transakcje i wypełnił swoje obowiązki w zakresie „deklaracji i uiszczenia podatku VAT". To do organów podatkowych – zdaniem Trybunału – należy dokonywanie niezbędnych kontroli podatników. W konsekwencji organy podatkowe powinny ustalić, czy spółka litewska działała w dobrej wierze i czy podjęła wszystkie środki, których zastosowania można było od niej racjonalnie wymagać w celu weryfikacji transakcji. Jak zauważył Trybunał – istotne są tutaj okoliczności, przykładowo, że te transakcje wpisywały się w długotrwałą relację handlową oraz to, że spółka litewska sprawdziła wcześniej tę procedurę i nie miała powodów weryfikować każdorazowo zasadności stosowania procedury VAT-marża przez dostawcę.

Trybunał zdaje się stać na stanowisku, że orzecznictwo dotyczące dobrej wiary rozciąga się również na sytuacje inne niż wyłącznie „klasyczne" oszustwa podatkowe. Dotyczy ono również takich spraw, w których podatnik pozostawał w dobrej wierze co do sposobu opodatkowania transakcji przez dostawcę ujawnionego na fakturach. Ważne jest jednak również to, że podatnik pozostaje w dobrej wierze, jeżeli stan jego wiedzy jest uzasadniony – tj. czy o danym błędzie kontrahenta wiedział lub powinien był wiedzieć przy zachowaniu należytej staranności

- Paweł Mikuła, Partner Associate w Dziale Doradztwa Podatowego

Wpłacona zaliczka

Podobne wnioski można wyciągnąć z orzeczenia Trybunału w innej sprawie, w której osią sporu również nie było „klasyczne" oszustwo mające na celu wyłudzenie podatku VAT. W sprawie C-660/16, rozstrzygniętej wyrokiem z 31 maja 2018 r. istotą problemu była kwestia odliczenia podatku naliczonego wynikającego z zaliczek zapłaconych w dobrej wierze, gdy finalnie do zaliczkowanej dostawy nie doszło. Niemiecki podatnik zamówił urządzenia u swojego dostawcy oraz wpłacił umówioną zaliczkę na poczet przyszłej dostawy. Jak się jednak okazało, wobec dostawcy wszczęto postępowanie upadłościowe, a licznym osobom działającym w grupie dostawcy postawiono zarzuty karne związane z określonymi nieprawidłowościami (ale niedotyczącymi spraw podatkowych). Pojawiło się zatem pytanie, czy w tej sytuacji podatnik nie może odliczyć podatku naliczonego (bo do dostawy finalnie nie doszło), czy też jego przekonanie o tym, że do dostawy ma dojść, przesądza o prawie do odliczenia.

Zdaniem Trybunału, istotny jest tutaj stan wiedzy nabywcy. Jeżeli w chwili zapłaty zaliczki dostawa „zdawała się pewna" – to wówczas nie można odmówić prawa do odliczenia podatku naliczonego. Jak to ujęto,

organy administracji i sądy krajowe powinny odmówić podatnikowi tego prawa, jeżeli zostanie wykazane, w świetle obiektywnych okoliczności, że w chwili zapłaty zaliczki wiedział on lub nie mógł racjonalnie nie wiedzieć, że ta dostawa towarów lub to świadczenie usług mogą nie dojść do skutku.

Jedną z decydujących okoliczności było to, że

omawiane towary nie zostały dostarczone nie z powodu oszustw podatkowych, tylko z powodu czynów popełnionych przez pracujące dla dostawców tych towarów osoby, które zostały skazane za dopuszczanie się oszustw gospodarczych dokonywanych w zorganizowanej grupie przestępczej w związku z ich działalnością zawodową. Z postanowień odsyłających wynika natomiast, że te okoliczności stały się znane po dniu zapłaty zaliczek, które były podstawą wniosków o odliczenie rozpatrywanych w postępowaniach głównych.

Rozstrzygnięcie Trybunału wydaje się zatem potwierdzać, że posiadanie wiedzy, świadomości czy przekonania podatnika o określonych faktach, które mogą być dla niego niekorzystne podatkowo, może mieć wpływ na ostateczną wysokość płaconego podatku. A zatem konkluzja, że „lepiej jest nie wiedzieć", wydaje się tylko częściowo adekwatna. Jeżeli brak wiedzy jest uzasadniony, wówczas zasada dobrej wiary zakazuje wyciągania negatywnych konsekwencji wobec podatnika.

Artykuł ukazał się w dzienniku „Rzeczpospolita”, w dodatku „Orzecznictwo”, dnia 20 maja 2020 r.