Globalny podatek minimalny (Pillar 2) – pierwszy projekt polskich przepisów

Pillar 2 w Polsce – jeden cel, trzy nowe rodzaje podatku

Celem wdrożenia opodatkowania wyrównawczego zgodnie z ramowymi założeniami Pillar 2¹, polski projekt przepisów² zakłada wprowadzenie trzech nowych, możliwych obciążeń podatkowych:

• Globalny podatek wyrównawczy – podatek, który obowiązuje w państwie innym niż Polska i wynika ze stosowania kwalifikowanej zasady włączenia dochodu do opodatkowania (IIR).
• Krajowy podatek wyrównawczy (QDMTT) – Polska, podobnie jak wiele innych państw członkowskich UE, zamierza skorzystać z prawa do czerpania korzyści z tytułu podatku wyrównawczego pobieranego od nisko opodatkowanych jednostek składowych zlokalizowanych na jej terytorium, tzn. funkcjonować będzie podatek wyrównawczy za polską jurysdykcję płatny w Polsce.
• Podatek wyrównawczy od niedostatecznie opodatkowanych zysków (UTPR) – działający jako „mechanizm rezerwowy” w sytuacji, gdy zasada IIR nie wystarczy, aby pokryć opodatkowaniem wszystkie nisko opodatkowane jurysdykcje.

Powyższe rodzaje opodatkowania dalej będą zwane łącznie „opodatkowaniem wyrównawczym”.

Podatek wyrównawczy – zakres przedmiotowy

Z perspektywy Polski, krajowy podatek wyrównawczy będzie głównym elementem systemu opodatkowania wyrównawczego.

W praktyce zakłada się, że podatnikami zobowiązanymi do zastosowania testu efektywnej stawki podatkowej na potrzeby tego podatku będzie kilka tysięcy jednostek. Przede wszystkim będą to polskie jednostki składowe grup międzynarodowych, z reguły z jednostką dominującą najwyższego szczebla zlokalizowaną w innym państwie).

Zaś globalny podatek wyrównawczy będzie dotyczył jedynie kilkudziesięciu grup międzynarodowych z polską jednostką dominującą najwyższego szczebla³.

QDMTT safe harbour

Kalkulacje podatkowe na potrzeby opodatkowania wyrównawczego zasadniczo oparte mają być na danych wynikających z ksiąg rachunkowych (z odpowiednimi korektami – jeżeli dotyczy). W praktyce oznacza to, że polscy podatnicy do celów obliczenia krajowego podatku wyrównawczego (QDMTT) zasadniczo zobowiązani będą uwzględniać pozycje ujęte w księgach rachunkowych prowadzonych na podstawie ustawy o rachunkowości i w sprawozdaniach finansowych sporządzanych na podstawie ustawy o rachunkowości, w tym także według MSR/MSSF⁴. Jest to element tzw. QDMTT safe harbour, eliminującego konieczność nawet kilkukrotnej kalkulacji Pillar 2 za tę samą jurysdykcję, ale przeprowadzoną w różnych krajach.

Niemniej jednak, aby QDMTT safe harbour zadziałało, konieczne jest, aby standard rachunkowy stosowany w Polsce był taki sam, jak ten wykorzystywany na potrzeby konsolidacji przez grupę.

Bezpieczna przystań CBCR

Przepisy Projektu ustawy zakładają możliwość zastosowania uproszczenia kalkulacyjnego („tymczasowa bezpieczna przystań CBCR”) przez okres jednego roku podatkowego, po spełnieniu warunków szczegółowych opisanych w art. 145 Projektu ustawy. Sedno tego rozwiązania przejściowego stanowi możliwość zastosowania danych bazujących na przepisach dot. CBCR⁵ do przeprowadzenia trzech uproszczonych testów na potrzeby opodatkowania wyrównawczego.

Nowe obowiązki w zakresie compliance

Przepisy Projektu ustawy dot. Pillar 2 przewidują nowe obowiązki w zakresie zgodności, które będą musiały zostać wdrożone przez jednostki objęte regulacjami:

• Informacja o opodatkowaniu wyrównawczym⁶ – składana do właściwego naczelnika urzędu skarbowego za rok podatkowy, w terminie do końca piętnastego miesiąca następującego po zakończeniu tego roku podatkowego (za pierwszy rok podatkowy przewidywany jest termin przedłużony – odpowiednio 18 miesięcy).
• Zeznanie o wysokości należnego podatku wyrównawczego – składane przez podatników globalnego podatku wyrównawczego, krajowego podatku wyrównawczego oraz podatku wyrównawczego od niedostatecznie opodatkowanych zysków w terminie do końca osiemnastego miesiąca następującego po zakończeniu roku podatkowego (za pierwszy rok podatkowy przewidywany jest termin przedłużony – odpowiednio 21 miesięcy).

Podatek wynikający z zeznania należy wpłacić na rachunek właściwego urzędu skarbowego w terminie nie dłuższym niż termin złożenia zeznania.

Nowe kary na gruncie KKS

Uchybienia w zakresie składania informacji o opodatkowaniu wyrównawczym będą mogły powodować dotkliwe kary na gruncie Kodeksu Karnego Skarbowego⁷:

• niezłożenie / niewykorzystanie środków komunikacji elektronicznej / niezgodność ze wzorem dokumentu elektronicznego - kara grzywny do 720 stawek dziennych.
• podanie nieprawdy/zatajenie prawdy - kara grzywny do 480 stawek dziennych.
• przekroczenie terminu - kara grzywny do 180 stawek dziennych.

W wypadku mniejszej wagi, sprawca ww. czynów zabronionych może podlegać karze grzywny za wykroczenie skarbowe.

Opinie / opinie zabezpieczające ws. opodatkowania wyrównawczego

Kwestie dotyczące podatku wyrównawczego nie będą mogły zostać rozstrzygane w drodze interpretacji indywidualnej. Przepisy Projektu ustawy przewidują dodanie do Ordynacji Podatkowej dwóch nowych instytucji dostępnych na potrzeby opodatkowania wyrównawczego.

Co istotne jednak, obie procedury dostępne będą tylko dla zdarzeń przyszłych, w tym w szczególności czynności planowanej lub rozpoczętej i niezakończonej:

• Opinia w sprawie opodatkowania wyrównawczego – czyli interpretacja przepisów prawa dotyczących opodatkowania wyrównawczego wydawana przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej na wniosek zainteresowanego podatnika podatku wyrównawczego.
  
  Wniosek o opinię w sprawie opodatkowania wyrównawczego podlega opłacie wstępnej (25 000 zł) i opłacie głównej (maks. 75 000 zł).

• Opinia zabezpieczająca w sprawie opodatkowania wyrównawczego – wydawana przez Szefa Krajowej Administracji Skarbowej na wniosek zainteresowanego podatnika podatku wyrównawczego.
  
  Wniosek o wydanie opinii zabezpieczającej podlega opłacie w wysokości 100 000 zł, którą należy wpłacić w terminie 7 dni od dnia złożenia wniosku.

Rada do Spraw Opodatkowania Wyrównawczego

Opiniowanie spraw z zakresu przepisów dotyczących opodatkowania wyrównawczego, w tym ich stosowania na gruncie przepisów prawa podatkowego, przepisów o rachunkowości oraz wytycznych i innych dokumentów przyjętych przez OECD w indywidualnych sprawach ma być powierzone nowemu organowi doradczemu – Radzie ds. Opodatkowania Wyrównawczego. Radę powoływać ma minister właściwy do spraw finansów publicznych na czteroletnią kadencję.

Wejście w życie polskich przepisów dot. Pillar 2 i okres przejściowy

Przepisy Projektu ustawy mają wejść w życie z dniem 1 stycznia 2025 r.⁸

Na zasadzie wyboru grupa może jednak zadecydować o stosowaniu przepisów w odniesieniu do roku podatkowego rozpoczętego po dniu 31 grudnia 2023 r. Odpowiednie oświadczenie należy złożyć w okresie od dnia 1 marca 2026 r. do dnia 30 maja 2026 r. w formie aktu notarialnego. Wybór ten jest nieodwoływalny. Wówczas przepisy stosuje się tak, jakby przepisy Projektu ustawy weszły w życie z dniem 1 stycznia 2024 r., tzn. praktyczną implikacją jest ochrona prawa do zapłaty podatku w Polsce zamiast w państwie, które szybciej wdrożyło zasady Pillar 2.

Podsumowanie

Po zapoznaniu się z Projektem ustawy potwierdza się, że wdrożenie Pillar 2 przyniesie wiele nowych wyzwań dla polskich podatników (implicite potwierdza to aż 275 stron uzasadnienia).

Nie sposób kompleksowo omówić wszystkich zmian w jednym artykule – głównie z uwagi fakt, iż modyfikacje przepisów będą wielopłaszczyznowe, a w organizacjach dotkną licznych procesów na styku rachunkowości oraz podatków. Warto zatem już dziś przeanalizować wpływ projektowanych regulacji na działalność biznesową oraz rozpocząć przygotowania do nadchodzących kalkulacji i raportowania.

W razie dalszych pytań zachęcamy do kontaktu i zapraszamy na nadchodzące wydarzenia dot. globalnego podatku minimalnego.

Przypisy

1 Dyrektywa Rady (UE) 2022/2523 z 14 grudnia 2022 r. w sprawie zapewnienia globalnego minimalnego poziomu opodatkowania międzynarodowych grup przedsiębiorstw oraz dużych grup krajowych w Unii.

2 Numer z wykazu UC20: https://legislacja.rcl.gov.pl/projekt/12384558/katalog/13055773#13055773, dalej także „Projekt ustawy”.

3 Uzasadnienie do Projektu ustawy, str. 10.

4 Art. 29 Projektu.

5 Przepisy o wymianie informacji podatkowych obowiązujące w państwie lokalizacji jednostki dominującej najwyższego szczebla albo w państwie lokalizacji jednostki wyznaczonej, tj. odpowiednio w przypadku Polski – przepisy ustawy z dnia 9 marca 2017 r. o wymianie informacji podatkowych z innymi państwami (Dz. U.

6 Art. 133 ust. 1 Projektu ustawy.

7 Dz.U.2024.628, przewidywane zmiany w KKS opisuje art. 141 Projektu ustawy.

8 Art. 161 Projektu ustawy (z wyjątkiem art. 140 pkt 4 w zakresie art. 14zr § 5, który wchodzi w życie z dniem ogłoszenia).