Odpowiedzialność członków zarządu na gruncie kodeksu karnego skarbowego

Odpowiedzialność członków zarządu na gruncie KKS

Zgodnie z art. 9 § 3 kodeksu karnego skarbowego (dalej jako KKS) za przestępstwa skarbowe lub wykroczenia skarbowe odpowiada m.in. ten, kto na podstawie przepisu prawa, decyzji właściwego organu, umowy lub faktycznego wykonywania zajmuje się sprawami gospodarczymi, w szczególności finansowymi, osoby fizycznej, osoby prawnej albo jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej. W związku z powyższym, w zakresie określania odpowiedzialności wynikającej z KKS nie zostało wskazane wprost, iż za uchybienia w rozliczeniu podatku odpowiada członek zarządu, lecz może to być także osoba faktycznie zajmująca się rozliczeniami danego podmiotu, np.:

• dyrektor finansowy;
• główny księgowy;
• osoba faktycznie odpowiedzialna za kalkulację i uiszczanie lub pobieranie podatków.

Zatem powyższe oznacza, że w przypadku właściwego uregulowania odpowiedzialności w przedmiotowym zakresie, istnieje możliwość ograniczenia odpowiedzialności członków zarządu. Jednak, aby można było prawidłowo określić odpowiedzialność, należy w sposób formalny uporządkować kwestie związane z rozliczaniem podatków, tj. w organizacji powinny funkcjonować sprecyzowane procedury postępowania i regulaminy odpowiednio odzwierciedlające funkcje podatkowe pełnione przez poszczególne osoby w danym podmiocie. Ponadto przydatnym dokumentem będzie ogólna procedura podatkowa / procedura w zakresie określania odpowiedzialności za rozliczenia podatkowe, z której będzie wynikać odpowiedzialność poszczególnych osób zaangażowanych w sprawy podatkowe organizacji. Co prawda w podmiotach gospodarczych często w praktyce istnieją reguły postępowania w przedmiotowym zakresie, jednak określenie odpowiedzialności jedynie na podstawie tzw. „dobrych praktyk” może nie być wystarczające, zwłaszcza w dużych lub szybko rosnących organizacjach, gdzie obowiązki mające nawet pośredni wpływ na prawidłowość wypełniania obowiązków z zakresu prawa podatkowego mogą być bardzo rozproszone.

Co więcej, nawet w przypadku wprowadzenia regulaminów i procedur postępowania, odpowiedzialność członków zarządu może nie być ograniczona – KKS przewiduje bowiem także odpowiedzialność karną skarbową za nieprawidłowo sprawowany nadzór, zatem organizacje tym bardziej powinny zadbać o właściwe uporządkowanie wewnętrznych funkcji podatkowych celem formalnego przypisania stosownych kompetencji odpowiedzialnym za nie osobom.

Czyny popełnione umyślnie i nieumyślnie

Na korzyść osób odpowiedzialnych za rozliczenia podatkowe przemawia jednak okoliczność, iż zgodnie z art. 4 § 1 KKS przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe można popełnić umyślnie, a nieumyślnie wyłącznie w przypadkach, gdy kodeks tak stanowi. W konsekwencji zatem, aby można było przypisać odpowiedzialność danej osobie fizycznej na gruncie KKS, zasadą jest konieczność wykazania działania umyślnego sprawcy. W przypadku natomiast nieumyślnego działania, w danym przepisie KKS musi być stwierdzone wyraźnie, że dany czyn można popełnić także nieumyślnie, aby powstała odpowiedzialność na gruncie KKS.

Umyślność oznacza, że sprawca ma zamiar popełnienia danego czynu zabronionego, to jest chce go popełnić albo przewidując możliwość jego popełnienia, na to się godzi (co może być ułatwione do udowodnienia w przypadku osób profesjonalnie zajmujących się sprawami finansowymi / podatkowymi). Nieumyślność natomiast występuje wtedy, gdy sprawca nie mając zamiaru popełnienia danego czynu zabronionego, jednak go popełnia na skutek niezachowania ostrożności wymaganej w danych okolicznościach, mimo że możliwość popełnienia tego czynu przewidywał albo mógł przewidzieć.

Zatem inną korzyścią uregulowania i funkcjonowania odpowiednich procedur podatkowych jest także możliwość stosownego udokumentowania zachowania w organizacji należytej staranności, co może wspomóc podatnika w wykazaniu, iż działanie było nieumyślne.

Warto jednak wskazać, iż przepisem, który referuje wprost do nieumyślnego działania jest art. 84 KKS stanowiący o niewłaściwym nadzorze, zatem w zakresie odpowiedzialności karnej skarbowej członkowie zarządu, niezależnie od zapisów procedury, co do zasady mogą ponosić odpowiedzialność za ewentualne uchybienia w nadzorze nad wykonywaniem obowiązków związanych z rozliczaniem podatków przez osoby odpowiedzialne.

Opracowanie i implementacja stosownych procedur podatkowych pozwala zatem na zapewnienie przejrzystości zasad i reguł, a ponadto na argumentowanie podczas potencjalnego postępowania organów podatkowych, iż potencjalne błędy i uchybienia powstały nieumyślnie, bowiem pracownik postępując zgodnie z procedurą umyślnie nie miał możliwości ich popełnić. Jednocześnie warto także podkreślić, iż ostatnio obserwujemy w działaniu organów podatkowych praktyczny wzrost znaczenia formalnie uregulowanych i funkcjonujących procedur nie tylko z perspektywy prawa karnego skarbowego, ale także w przypadku badania prawidłowości rozliczeń podatkowych w toku różnorodnych czynności podejmowanych przez te organy. Co oznacza, że zdecydowanie warto rozpocząć działania dot. opracowywania i wdrażania procedur podatkowych.