Podcast Podatki/Prawo: Koszty kwalifikowane, czyli kryterium ilościowe określone w decyzji o wsparciu cz. 2 

Maciej Guzek w kolejnym odcinku podcastu rozmawia z Michałem Goskiem, Partnerem Associate w dziale doradztwa podatkowego, o kosztach kwalifikowanych w kontekście Polskiej Strefy Inwestycji. Jest to druga część rozmowy na temat kosztów kwalifikowanych.

W decyzji o wsparciu zobowiązujemy się do poniesienia określonych wydatków inwestycyjnych, których wysokość zależy od wielkości przedsiębiorstwa i miejsca inwestycji. W sytuacji niewywiązania się z warunków, decyzja o wsparciu może zostać cofnięta, a w efekcie podmiot będzie zobowiązany do zwrotu otrzymanej pomocy publicznej.

Niniejszy odcinek stanowi kontynuację serii podcastów, w której autorzy omawiają prawne i podatkowe aspekty prowadzenia działalności na terenie SSE oraz w ramach PSI. Z uwagi na obszerność zagadnienia jakim niewątpliwie są wydatki kwalifikowane postanowiliśmy podzielić go na dwie części.

W niniejszej omówione zostały m.in. następujące zagadnienia:

• jakie warunki muszą spełnić wydatki z danych kategorii, aby zostały uznane za wydatki kwalifikowane,
• jak obliczyć wartość początkową wydatków kwalifikowanych,
• jakie wydatki, choć wpisują się w definicję wydatków kwalifikowanych, nie mogą zdaniem organów podatkowych być uznane za takie,
• praktyczne trudności związane z zaliczeniem wartości niematerialnych i prawnych w poczet wydatków kwalifikowanych.

Zapraszamy do odsłuchania podcastu!

Partnerem podcastu Podatki/Prawo: Strefa Inwestora w praktyce, czyli cykl rozmów o PSI są

Transkrypcja:

Maciej Guzek
Moim gościem w dzisiejszym odcinku jest Michał Gosek, partner associate w dziale doradztwa podatkowego. Cześć Michał.

Michał Gosek
Cześć Maćku, dzień dobry Państwu.

Maciej Guzek
Poprzedni odcinek dot. kosztów kwalifikowanych skończyliśmy w zasadzie w pół kroku, omawiając koszty kwalifikowane. Nie powiedzieliśmy czym są koszty kwalifikowane, tzn. na jakiego typu wydatki muszę przeznaczyć pieniądze. Dla przypomnienia, koszty kwalifikowane to są te wydatki, które stanowią bazę do wyliczenia ulgi podatkowej. Czym są koszty kwalifikowane? Na co muszę przeznaczyć pieniądze, żeby ulga podatkowa wzrosła? Zacznijmy od źródła, gdzie mogę szukać odpowiedzi?

Michał Gosek
Źródłem, które to są wydatki kwalifikowane jest po pierwsze rozporządzenie 651, które wspominaliśmy wielokrotnie oraz polskie rozporządzenie dotyczące wcześniejszej ustawy o specjalnych strefach ekonomicznych lub rozporządzenie wykonawcze do nowej ustawy o wspieraniu nowych inwestycji. Można powiedzieć, że wszystkie akty prawne, które wymieniłem, są ze sobą spójne i zbieżne. Wskazywaliśmy w poprzednim odcinku na wątpliwości dotyczące tego, czy moment poniesienia wydatku na zakup środka trwałego powinien być potraktowany jako moment wydatkowania pieniędzy, czy też moment wprowadzenia tego środka trwałego do ewidencji. Podstawą do tych wątpliwości było to, że rozporządzenie do ustawy o wspieraniu nowych inwestycji delikatnie różniło się, ale generalnie te dwa akty prawne są tożsame w tym zakresie i muszą być zgodne z przepisami unijnymi. Gdybyśmy się chcieli odnieść do przepisów unijnych, to w art. 14, ust. 4 mamy wskazane, że kosztami kwalifikowanymi będą koszty inwestycji w rzeczowe aktywa trwałe oraz wartości niematerialne i prawne, szacunkowe koszty płacy wynikające z utworzenia nowych miejsc pracy lub też połączenie tych kosztów. I teraz ciekawostka. Mamy w decyzji o wsparciu informacje, że powinniśmy ponieść, 100 000 000 zł, z czego 90 000 000 zł ponosimy na zakup rzeczowych aktywów trwałych czy wartości niematerialnych i prawnych, natomiast 10 mln zł na szacunkowe koszty płacy. Dla potrzeb wypełnienia tego, co nam nakazuje decyzja o wsparciu, możemy uznać, że 100 000 000 zł uzbieraliśmy niejako tymi dwoma kwotami, natomiast dla potrzeb liczenia wysokości puli pomocy publicznej bierzemy wyższą z tych kwot, czyli w tym przypadku wydatki na rzeczowe aktywa trwałe i wartości niematerialne i prawne.

Maciej Guzek
W tych podstawach prawnych, które wymieniłeś dodałbym jeszcze jeden punkt, czyli samą ustawę o wspieraniu nowych inwestycji, dlatego, że tam jest definicja nowej inwestycji. To jest dla nas pewna rama, to znaczy, jeśli ponoszę jakiś wydatek, który nie wpisuje się w definicję nowej inwestycji, która jest w ustawie o wspieraniu nowych inwestycji, a nie w rozporządzeniu wydanym na jej podstawie, to taki wydatek nie będzie kosztem kwalifikowanym, mimo że zakres rzeczowy będzie się zgadzał. To znaczy, jeśli mam jakąś inwestycję, która została opisana w decyzji o wsparciu, a oprócz tego bez związku z nią kupuje jakiś środek trwały, to ten środek trwały czy wydatki na niego poniesiony, nie będą dla mnie kosztem kwalifikowanym, mimo że rzeczowo by się zgadzało. Po prostu jest to maszyna, ale nie mająca związku z realizowaną inwestycją na podstawie decyzji o wsparciu, czyli nie wpisuje się w definicję nowej inwestycji.

Michał Gosek
Dokładnie tak. I to jest moment, w którym przedsiębiorcy muszą uważać, zwłaszcza ci, którzy nadal mają w wyniku otrzymania decyzji o wsparciu tzw. poduszkę, czyli +30% i stwierdzają że mogliby spróbować wypełnić dodatkowe 30%, jeśli chodzi o wydatki kwalifikowane, dlatego aby nie pójść za daleko i nie wrzucić w pulę wydatków, które nie wiążą się z inwestycją.

Maciej Guzek
Jeśli chodzi o poduszkę, to może wyjaśnijmy słuchaczom, tym którzy nie słuchali poprzednich odcinków o co tutaj chodzi. Swego czasu, w decyzjach o wsparciu była wskazywana kwota minimalna wydatków, czyli to co muszę ponieść oraz kwota maksymalna, czyli 30% ponad kwotę minimalną. Przykład: muszę wydać 100 000 000 zł, ale mogę wydać 130 000 000 zł, jeśli wydam 130 000 000 zł to ulga podatkowa będzie obliczana od 130 mln zł, a nie od 100 mln zł. To już jest niestety przeszłość, dlatego, że przepisy w tym względzie zmieniły się. Obecnie w decyzji o wsparciu wpisywana jest jedna kwota kosztów kwalifikowanych, która jest zarazem kwotą minimalną i maksymalną.

Michał Gosek
Tak, oczywiście. Jeśli w twoim przykładzie przedsiębiorca poniósłby 140 mln zł, ale dodatkowe 10 mln zł ponad poduszkę nie przyczyniało się do wzrostu pomocy publicznej.

Maciej Guzek
Chciałbym zacząć od tego co jest sednem inwestycji Specjalnych Stref Ekonomicznych, a najczęściej to są linie produkcyjne, maszyny, urządzenia. Czy wydatki na wszystkie tego typu aktywa będą się liczyły do kosztów kwalifikowanych czy może są od tego jakieś odstępstwa?

Michał Gosek
Na pewno są. Natomiast to jest moje ulubione pytanie a propos chociażby tego, jaka powinna być wartość początkowa danego środka trwałego?

Maciej Guzek
Czyli innymi słowy, jeśli chcemy określić swoją ulgę podatkową, to najpierw muszę określić wartość początkową środka trwałego, który zakupiłem. Zgodnie z ustawą o rachunkowości.

Michał Gosek
Tak. Art. 28 ustawy o rachunkowości mówi o tym, że mamy do czynienia z kosztami wytworzenia środka trwałego, jeśli mamy je bezpośrednio i pośrednio związane z budową środka trwałego do czasu jego przyjęcia do użytkowania, czyli jeżeli ponieśliśmy jakieś konkretne wydatki później, to nie będziemy mieli już tego w wydatkach kwalifikowanych. Ciekawą rzeczą, z którą miałem okazję się spotkać wcześniej jest fakt uzależnienia części kwoty, którą otrzymuję. Bardzo często jest tak, że kupuje się know-how za kwotę np. 100 plus 20% obrotów zrealizowanych na sprzedaży dóbr wytworzonych przy wykorzystaniu zakupionego know-how. Co do zasady, wcześniej nie wiemy ile to będzie 20% z obrotów, bo nie znamy obrotów? Teraz można postawić pytanie, co powinno znaleźć się w wartości początkowej w wydatkach kwalifikowanych.

Maciej Guzek
Tylko kwota początkowa.

Michał Gosek
Wydaje się, że tylko kwota początkowa, bo to jest jedyny pewnik, który mamy. Zastanawiam się jeszcze na taką sytuacją. Kupujemy know-how, kupujemy konkretne kontrakty, które będą na konkretną kwotę, więc teoretycznie jesteśmy w stanie w sposób w miarę wiarygodny oszacować wysokość tego obrotu, a co za tym idzie, też część ceny. Natomiast pytanie czy to jest coś bezpiecznego? Moim zdaniem nie do końca.

Maciej Guzek
Moim zdaniem nie będzie można tego doliczyć, dlatego, że my tego nie ponieśliśmy, bo przed włączeniem do ewidencji środków trwałych.

Michał Gosek
Teraz pytanie czy w takim razie możemy powiedzieć, że cena jest w wartości początkowej, czyli 100+20% od obrotu, przy czym momentem poniesienia 20% załóżmy jest x lat później na osi czasu, czy też nie? Dlaczego o tym wspominam? Bo temat dotyczący wydatków kwalifikowanych i tego, co my możemy wliczyć bardzo często jest dość skomplikowany i wbrew pozorom nie jest do końca oczywisty.

Maciej Guzek
Wróćmy do zakresu rzeczowego. Mówiliśmy o środkach trwałych. Wydaje się, że nie ma problemu z wydatkami dotyczącymi wprost produkcji w rodzaju maszyn, urządzeń związanych z procesami produkcyjnymi czy logistycznymi. Co np. z infrastrukturą energetyczną? Jeśli tworzy się nowy zakład albo go rozbudowuje i pojawia się nowa hala, to muszę w niej zapewnić ciepło, więc być może pojawia się jednostka ciepła, muszę zapewnić energię elektryczną, teraz coraz bardziej popularnym rozwiązaniem jest inwestowanie w odnawialne źródła energii, np. fotowoltaikę. Czy tego typu wydatki mogę zaliczyć do kosztów kwalifikowanych?

Michał Gosek
Oczywiście, odpowiem, że tak, ale pod pewnymi warunkami, które są wskazane w załączniku do wzoru wniosku o wydanie decyzji o wsparciu, który z kolei jest załącznikiem do rozporządzenia. Natomiast temat wydatków kwalifikowanych na kwestie fotowoltaiki jest tematem dosyć delikatnym, bo w ostatnich latach nastąpiły zmiany w tym zakresie. Przede wszystkim wprowadzono zapis, który mówił o tym, że wydatki na tego typu cele nie stanowią wydatków kwalifikowanych, przy czym nie był to zapis rozporządzenia, a jedynie jedno z obowiązkowych oświadczeń, które podatnik musiał zaznaczyć, jeśli wnioskował o wydanie decyzji o wsparciu. Gdyby tego oświadczenia obowiązkowego nie oznaczył, to strefa mogłaby mu nie wydać tej decyzji o wsparciu. Tu się pojawił problem "dlaczego tak?", skoro wcześniej Komisja Europejska i UOKiK wydały już swoje pisma w tym zakresie, gdzie stwierdzały, że pod pewnymi warunkami jest to jak najbardziej możliwe. Jednym z warunków jest to, żeby energia, którą będziemy wytwarzać była wytwarzana głównie na własne potrzeby. Takie pisma rzeczywiście mieli podatnicy. Poszczególne Specjalne Strefy Ekonomiczne podchodziły do tego tematu różnie. Znam Strefy, które stwierdzały, że nie ma problemu, przecież były pisma Komisji Europejskiej, ale znam też Strefy, które podchodziły do tego bardziej konserwatywnie, na zasadzie, że rozumiemy, że takie pisma są, ale spróbujcie pozyskać własne. Ja osobiście miałem z tym problem, bo to nie jest pismo na wzór interpretacji indywidualnej, która chroni tylko i wyłącznie, jeżeli ma się własne. Natomiast rzeczywiście przedsiębiorcy występowali o takie pisma. W międzyczasie ministerstwo tłumaczyło, że wprowadzili ten przepis, bo nie byli pewni, czy Komisja Europejska dalej jest na "tak". Ministerstwo zadało to pytanie Komisji Europejskiej, zmieniając treść tego oświadczenia i dostało odpowiedź, że takie wydatki można wrzucić w poczet wydatków kwalifikowanych pod warunkiem, że spełniają trzy konkretne warunki. To oświadczenie dalej sobie było. Począwszy od 2023 roku, w momencie, w którym te przepisy się zmieniały dodano gwiazdkę, że to oświadczenie nie dotyczy właśnie tych wydatków, o których mowa i są te 3 warunki. Pojawia się znowu pytanie praktyczne co w takim razie z podatnikami czy przedsiębiorcami, którzy dostali decyzję o wsparciu w 2022 w momencie, w którym jeszcze nie było gwiazdki do oświadczeń.

Maciej Guzek
Czyli w okresie przejściowym, bo rozumiem, że od 2023 roku nie ma z tym problemu?

Michał Gosek
Tak, problemu z tym nie ma, jeżeli faktycznie spełniamy następujące warunki? Pkt 11, jeśli chodzi o obowiązkowe oświadczenia, brzmi tak: w deklarowanych kosztach kwalifikowanych inwestycji w związku z ubieganiem się o wydanie decyzji o wsparciu nie są uwzględnione koszty inwestycji związane z wytworzeniem energii i jej dystrybucją oraz na związaną z nią infrastrukturę. Do tego świadczenia dodano gwiazdkę. Gwiazdka mówi, że oświadczenie nr 11, czyli to, które odczytałem, nie dotyczy kosztów związanych z wytwarzaniem energii, jeśli spełnione są łącznie trzy warunki. Po pierwsze wytwarzanie energii nie jest podstawowym celem całego projektu, to znaczy większość kosztów nie powinna być powiązana z wytwarzaniem energii. Po drugie zdolność wytwarzania energii powinna być dostosowana do potrzeb przedsiębiorstwa, co oznacza, że celem jest zużywanie wytworzonej energii na potrzeby własne, a więc maksymalnie 20% zaplanowanej do wytworzenia energii może zostać sprzedane. Po trzecie, w odniesieniu do źródła energii jedynie inwestycje, które kwalifikowałyby się do otrzymania pomocy na podstawie zasad dotyczących pomocy państwa w sektorze energii, np. w odnawialne źródła energii. W tym wypadku można powiedzieć, że jeśli mamy spełnione te trzy podstawowe punkty, to przedsiębiorca nie ma problemu i może zaliczyć wydatki na infrastrukturę fotowoltaiczną w poczet wydatków kwalifikowanych.

Maciej Guzek
Przypis, o którym powiedziałeś, to jest mniej więcej to samo, co odpowiadał UOKiK w pismach, przyznając rację podatnikom, że koszty można zaliczyć do kosztów kwalifikowanych.

Michał Gosek
Dokładnie tak. Mam ciekawy przykład. Pomorska Specjalna Strefa Ekonomiczna w momencie, w którym nie do końca było wiadomo jak należy podejść do tych wydatków, czyli w 2022 r., miała własne oświadczenie dodatkowe, które było zgodne z pismem Komisji Europejskiej i przedsiębiorcy mogli zaliczać takie wydatki w poczet wydatków kwalifikowanych.

Maciej Guzek
Zastanawiam się czy fakt, że złożyłem jakiegoś rodzaju oświadczenie zmienia moją sytuację prawną. To czy coś jest kosztem kwalifikowanym, czy nie wynika z przepisów bezwzględnie obowiązujących. Swoją deklaracją tego nie mogę zmienić.

Michał Gosek
Zgadzam się. Zresztą w momencie, w którym zakładamy, że są jakieś przepisy prawa, które kształtują naszą sytuację prawną, to bym powiedział, że obowiązuje nas przepis, a nie załącznik do wzoru, który jest z kolei znowu załącznikiem. Prawo nie powinno być tak kształtowane. Kończąc ten wątek, o którym mówiliśmy, czy jeżeli ktoś pozyskał decyzję o wsparciu w roku 2022, to czy może wydatki, pomimo tego, że gwiazdka jeszcze wtedy nie obowiązywała, zaliczyć do wydatków kwalifikowanych? Śmiem twierdzić, że jak najbardziej tak, ponieważ w uzasadnieniu do zmian, które zostały przedstawione, było napisane, że te zmiany mają charakter wyłącznie doprecyzowujący. Skoro zakładamy, że ustawodawca tak właśnie rozumiał te przepisy, to nawet jeśli gwiazdka weszła w życie od 2023 roku, to i w 2022 r. należałoby dokładnie tak czytać ten przepis.

Maciej Guzek
Taki sens ma charakter doprecyzowujący przepisów, to oznacza, że już wcześniej tak było, a teraz tylko ustawodawca w sposób bardziej wyraźny to wyraża. A co ze środkami transportu, z samochodami osobowymi? Czy tutaj są jakieś ograniczenia?

Michał Gosek
W zeszłym roku zostały wprowadzone wyłączenia dotyczące samochodów osobowych wykorzystywanych przez członka zarządu na swoje potrzeby. Dla mnie ma to logiczne uzasadnienie. W momencie, w którym mamy członka zarządu, który w wydatki kwalifikowane nabywa "bardzo fajne" auto służbowe. Z jednej strony rozumiem argumentację, że wykorzystuje je w wjazdach służbowych na rozwój działalności itd. Z drugiej strony zawsze pojawia się kontrargument, to znaczy na ile to musi być jakieś duże bardzo dobre auto, za kwotę wyższą niż normalnie? Ustawodawca od zawsze ma dość duży problem, jeśli chodzi o tego typu wydatki.

Maciej Guzek
Kolejną kategorią są wydatki na budynki. Nie mamy pewnie problemu z budynkami produkcyjnymi, ale szczerze mówiąc, a trochę tych firm strefowych zjeździłem, rzadko zdarza się sytuacja, w której te przestrzenie są tylko i wyłącznie produkcyjne. Najczęściej znajdują się tam jeszcze jakieś dodatkowe przestrzenie w rodzaju np. toalet, szatni, stołówki, biur, centrum szkoleniowego etc. Czy w tym zakresie mamy jakiś problem?

Michał Gosek
Mamy problem na poziomie organów podatkowych, natomiast on jest prostowany przez sądy administracyjne. Skąd się ten problem wziął? Problem wziął się z chęci ograniczenia przez Ministerstwo Finansów tego, żeby podatnicy, którzy prowadzą działalność gospodarczą i na jej rozwój dostali decyzję o wsparciu, na tym samym terenie, opisaną tymi samym kodami PKWiU, zwalniali z opodatkowania całość dochodu. To jest tzw. podejście projektowe, które Minister Finansów postanowił zmodyfikować i zablokować. W związku z powyższym wydał interpretację ogólną, a następnie wydał do niej objaśnienia.

Maciej Guzek
Tak, ponad 60-stronicowy dokument, który dość szczegółowo opisuje zasady rozliczania ulgi podatkowej w ramach Polskiej Strefy Inwestycji.

Michał Gosek
Dokładnie. Wykorzystując przestrzeń, którą stworzył minister wydając interpretację ogólną, nie ograniczył się tylko i wyłącznie do podejścia projektowego, ale poszedł całkiem szeroko i odniósł się do bardzo wielu tematów. Poruszył m.in. temat infrastruktury okołoprodukcyjnej i stwierdził, że wydatki poniesione na infrastrukturę okołoprodukcyjną, np. budynki administracyjne, pomieszczenia socjalne itp. nie powinny być potraktowane jako wydatki kwalifikowane, albowiem nie przyczyniają się do powstawania przychodu.

Maciej Guzek
Czyli wprost nie pracują w procesie produkcyjnym.

Michał Gosek
Można by się zgodzić z tą tezą, gdyby nasza inwestycja dotyczyła w założeniu tylko i wyłącznie modernizacji np. biura, siedziby zarządu, administracji.

Maciej Guzek
Czyli gdybyśmy nie robili nic innego oprócz modernizacji biura.

Michał Gosek
Dokładnie, tu jestem w stanie się zgodzić, że faktycznie nie powinno być to potraktowane jako nowa inwestycja. Natomiast w momencie, w którym nasza nowa inwestycja faktycznie idzie albo na zwiększenie naszej zdolności produkcyjnej, czy w ogóle na założenie nowego zakładu, mamy tam różnego rodzaju wydatki, kupujemy środki trwałe, maszyny, budujemy hale, wartości materialne i prawne, to naturalną koleją rzeczy jest to, że tego typu pomieszczenia jak budynki administracyjne są częścią inwestycji. Nie można zgodzić się z organem, który próbuje naszą inwestycję rozebrać na czynniki pierwsze i powiedzieć, że te wydatki generują przychód, a te nie, bo to firma produkcyjna w branży automotive, więc księgowość nie przynosi żadnego dochodu i co do zasady jest tylko i wyłącznie kosztem. Oczywiście, z samym stwierdzeniem, że nie generuje to przychodu mogę się oczywiście zgodzić, natomiast moment, w którym oceniamy czy dane wydatki spełnią definicję nowej inwestycji, czy nie, to jest moment, w którym składamy wniosek o wydanie decyzji o wsparciu do podmiotu zarządzającego Specjalną Strefą Ekonomiczną. To Strefa, czy też podmiot zarządzający Strefą, weryfikuje czy jego zdaniem cała pula wydatków, którą planujemy, cały opis inwestycji, tworzy pewną nową inwestycję i na to wydaje decyzję o wsparciu.

Maciej Guzek
Poza tym wydaje mi się, że nie możemy abstrahować od tych wszystkich procesów, które są po prostu potrzebne do tego, żeby przedsiębiorstwo działało. To znaczy zakład, który będzie miał tylko budynek produkcyjny, ale nie będzie miał zarządu, administracji i szeregu innych funkcji pomocniczych, to po prostu nie będzie działał. Dlatego na samym początku powiedziałem o tym, że ustawa o wspieraniu nowych inwestycji też jest podstawą do określenia tego, czym są wydatki kwalifikowane, bo ona zawierając definicję nowej inwestycji pozwala właściwie zinterpretować te przepisy. Uszczegóławiając stanowisko organów podatkowych dopowiem, że miałem takie sprawy, w których organ podatkowy jeszcze bardziej to zniuansował. Powiedział np. że budynek administracyjny w części może być kosztem kwalifikowanym, ale tylko tam gdzie lokuję działy bezpośrednio wspierające produkcję, czyli np. przestrzenie zajęte przez zespół planowania produkcji albo przez zespół badawczo-rozwojowy, który wymyśla nowe produkty. Z kolei te przestrzenie gdzie siedzi zarząd, księgowość czy są szkoleni pracownicy, kosztem kwalifikowanym być nie może. Słusznie powiedziałaś, sądy administracyjne weryfikują te stanowiska i jest kilka wyroków WSA, które potwierdzają, że nie można w tak wąski sposób rozumieć pojęcia nowej inwestycji i że tego typu wydatki mogą być jednak kosztem kwalifikowanym.

Michał Gosek
Po pierwsze nie ma w ogóle podstawy prawnej do tego jak organ chciałby ten przepis interpretować. Po drugie, pojawia się pytanie o praktyczny aspekt. W jaki sposób miałbym rzeczywiście podzielić wydatki na wytworzenie budynku, który w części jest administracyjny, a w części nie?

Maciej Guzek
Przy czym ta zajęta powierzchnia może się zmieniać, bo zatrudniam więcej osób w zespole badawczo-rozwojowym, więc zajmują więcej powierzchni, potem redukuje ten zespół i powierzchnia zajęta przez ten zespół się zmienia.

Michał Gosek
Kluczowym zdaniem, które padło w objaśnieniach, to jest to, że każdy koszt mieszczący się w katalogu kosztów kwalifikowanych może być uznany za kwalifikowany? Wychodzi na to, że mamy koszt kwalifikowany, ale nie każdy kwalifikowany, jest kwalifikowany.

Maciej Guzek
Tak, z tym rzeczywiście się trudno zgodzić, bo to czy coś jest kosztem kwalifikowanym czy nie, powinno wynikać wprost z przepisów. Nie można do tego niczego dopisywać, ani nie można dodawać dodatkowych warunków, jak zdaje się to czynić Minister Finansów, ale też nie można za bardzo "naciągać kołderki", podatnicy nie mogą ciągnąć w swoją stronę i wykraczać poza zakres wydatków. Wróćmy do treści rozporządzenia, bo tam jest jeszcze jeden ciekawy wymóg, który chciałbym omówić. Dotyczy środków trwałych, zarówno maszyn, urządzeń, jak i budynków. Jest to wymóg, żeby te środki trwałe były nowe.

Michał Gosek
Tak, tutaj jest ciekawy wyjątek przewidziany dla dużych przedsiębiorców, którzy w przypadku, w którym nabywają środki trwałe, muszą zadbać o to, żeby były one nowe.

Maciej Guzek
Innymi słowy, jako duży przedsiębiorca mogę oczywiście kupić używany środek trwały, tylko że nie będzie się wliczał się do kosztów kwalifikowanych i nie powiększy ulgi podatkowej.

Michał Gosek
Dokładnie tak. Do pewnego momentu furtką w tym zakresie była zmiana sposobu nabycia środka trwałego przez podatnika, czyli nie drogą kupna, a leasingu. Zgodnie z przepisami, jeżeli będzie to leasing, to może być to leasing używanego środka trwałego i wtedy będę w stanie zaliczać poszczególne raty leasingowe w poczet wydatków kwalifikowanych. Takie podejście było potwierdzone całą serią pozytywnych interpretacji podatkowych.

Maciej Guzek
Przepis był jasny. Przepisy istniały kilkanaście lat, zarówno te dotyczące ograniczenia, że jest wymóg nowości, jak i te dotyczące leasingu, więc trzeba przyjąć, że to była świadoma wola ustawodawcy, która niedawno się zmieniła. Wróćmy do wymogu nowości. Co to znaczy, że środek trwały ma być nowy?

Michał Gosek
Definicji nie ma. W tym momencie pojawia się pytanie, czy jeżeli jako polska spółka córka, np. niemieckiego podmiotu, nabędę środek trwały, który wcześniej kupiła spółka matka od producenta, to czy traci walor nowości, czy nie? Spotykamy interpretacje indywidualne, w których organ stwierdza, że jeżeli zakup został dokonany nie przez nas, ale np. przez spółkę matkę, to jak najbardziej waloru nowości środek trwały nie traci.

Maciej Guzek
Ale chyba pod warunkiem, że spółka matka sama nie zaczęła go używać w działalności gospodarczej.

Michał Gosek
Zgadza się. Przy czym kilka lat temu były interpretacje, które mówiły o tym, że spółka, matka może użyć środek trwały, ale do np. testowania, czyli sprawdzenia maszyny, wtedy środek trwały nie traci waloru nowości.

Maciej Guzek
Spotkałem się też z takim kryterium, że to czy środek trwały jest nowy czy nie, oceniamy w ten sposób, że sprawdzamy czy wcześniej był wprowadzony do ewidencji środków trwałych u innego przedsiębiorcy. Są takie sytuację, że pewnego typu urządzenia czy maszyny, np. wózki widłowe przez pół roku stały na placu u przedsiębiorstwa, które nimi handluje. Z takiej perspektywy można powiedzieć, że one już nie są całkiem nowe, no bo pół roku stały na placu, ale tamten przedsiębiorca miał je jako towary handlowe. On ich nie używał, co najwyżej mógł je używać co do celów demonstracyjnych. Natomiast one nie pracowały, nie były ujęte w ewidencji środków trwałych.

Michał Gosek
I to jest bardzo fajne podejście. A co w przypadku, gdyby ten podatnik faktycznie miał ten wózek widłowy, nie wprowadziłby go do ewidencji, ale by go wykorzystywał. Tutaj instytucja ujawnienia tego środka trwałego, więc teoretycznie...

Maciej Guzek
Zapewne wtedy byśmy musieli przyjąć, że jest to próba obejścia i że ten środek trwały był używany. Mówimy o sytuacjach, w których mam powinność ujawnienia środka trwałego w swoich księgach. Mogę tego nie zrobić przez błąd, ale jeśli nie robię tego permanentnie to znaczy, że po prostu próbuję obejść ten przepis. Jeszcze dwie rzeczy mi przychodzą do głowy. Po pierwsze, on nie dotyczy nabyć dokonywanych przez przedsiębiorstwa małe i średnie. Jeśli małe i średnie firmy inwestują w Specjalnych Strefach Ekonomicznych to taki podmiot może z czystym sumieniem nabywać używane środki trwałe i będą one stanowiły koszt kwalifikowany. Po drugie, nawet duzi przedsiębiorcy mogą ze starych, używanych środków trwałych skonstruować nowy środek trwały, czyli wykorzystać część starego środka trwałego do tego, żeby wytworzyć inny środek trwały, o innych właściwościach. To wówczas te wydatki mogą być kosztem kwalifikowanym. Są takie wyroki.

Michał Gosek
Tak, są takie wyroki. To z kolei prowadzi mnie do jeszcze jednej ciekawostki. Jednym z wydatków kwalifikowanych, o których rozmawialiśmy, oprócz tego, że mamy ceny nabycia, mamy też w punkcie C koszt rozbudowy lub modernizacji istniejących środków trwałych. To jest potwierdzone wieloma interpretacjami. W momencie, w którym kupiliśmy używany środek trwały i jako duży przedsiębiorca nie włączyliśmy go do puli wydatków kwalifikowanych, możemy zmodernizować ten środek trwały i wtedy wydatki na modernizację łapią się w poczet wydatków kwalifikowanych.

Maciej Guzek
To jest logiczne, bo modernizacja to już jest ten naddatek, czyli to nie jest odtworzenie tego co było, nie jest przywrócenie jakiegoś stanu poprzednio, to jest coś co robię dodatkowo, więc modernizacja może być nową inwestycją.

Michał Gosek
Tak. Z punktu widzenia kwalifikowalności do wydatków kwalifikowanych, gdybyśmy mieli rozpatrzyć dwa warianty, czy lepiej kupić używany środek trwały od podmiotu zewnętrznego, który został zmodernizowany przez zewnętrzny podmiot i nam sprzedany, czy też wybrać wariant drugi, czyli kupić środek trwały używany za niższą cenę i zmodernizować go samemu, to patrząc tylko i wyłącznie na kwalifikowalność wydatków wydaje się, że lepiej byłoby kupić go jako używany za niższą cenę i samemu ponieść wydatki na modernizację.

Maciej Guzek
Tak, bo wtedy powinien być kosztem kwalifikowanym.

Michał Gosek
Jest jeszcze jeden warunek, który wszedł w tym roku. Mianowicie zapis, który mówi o tym, że środki trwałe powinny być nabyte na warunkach rynkowych.

Maciej Guzek
Tak, to prawda. W odniesieniu do wymogu nowości przychodzi mi do głowy jeszcze jedna sytuacja, w której tego się nie stosuje. Chodzi o sytuację, w której nabywamy zakład znajdujący się w upadłości, bądź który zostałby postawiony w stan upadłości czy likwidacji, gdybyśmy tej transakcji nie przeprowadzili. To jest taka sytuacja ratunkowa. W zasadzie to jest osobny typ nowej inwestycji, przedsiębiorstwo ma problemy, pojawia się inwestor, kupuje przedsiębiorstwo i tam są siłą rzeczy używane środki trwałe? Z drugiej strony tego typu transakcje, jeśli już ktoś będzie przeprowadzał, to raczej będą to duże firmy i gdybyśmy powiedzieli, że w takim przypadku kosztem kwalifikowanym mogą być tylko wydatki na nowe środki trwałe, to w praktyce pozbawialibyśmy inwestorów ratujących przedsiębiorstwa będące w trudnej sytuacji, zachęty podatkowej. W związku z tym ustawodawca musiał się zdecydować na takie rozwiązanie i uchylić wymóg nowości w tym zakresie uchylić.

Michał Gosek
Przy czym wcześniej ten rodzaj nowej inwestycji nie był wymieniony w ustawie czy w rozporządzeniu będącym aktem wykonawczym do ustawy o wspieraniu nowych inwestycji, natomiast był w przepisach strefowych i w przepisach unijnych. Mamy też kolejny rodzaj wydatków kwalifikowanych, czyli wydatki poniesione na wartości niematerialne i prawne. Tutaj też nie jest tak prosto, bo trzeba uwzględnić wiele dodatkowych czynników. Przepis mówi o tym, że cena zakupu wartości niematerialnych i prawnych będzie mogła być zaliczona w poczet wydatków kwalifikowanych tylko i wyłącznie wtedy, jeśli po pierwsze będą wykorzystywane przez przedsiębiorcę wyłącznie w zakładzie, na rzecz którego przedsiębiorca otrzymuje wsparcie. Można postawić tezę, że jeżeli jestem przedsiębiorcą, który ma dwa zakłady i na potrzeby 1 kupuje np. oprogramowanie komputerowe i wykorzystywałbym je zarówno w zakładzie "strefowym", czyli korzystającym z decyzji o wsparciu i tym drugim to mam problem.

Maciej Guzek
Tak, mam problem. Chyba pewnym rozwiązaniem mogłoby być nabycie dwóch licencji zamiast jednej, to znaczy dla każdego z zakładów, dla każdej z lokalizacji osobno. Wtedy będę miał dwie wartości niematerialne i prawne. Jest jeszcze jeden wymóg, o którym powinniśmy powiedzieć. Wymóg, aby wartości niematerialne i prawne, które mogę zaliczyć do kosztów kwalifikowanych były związane z transferem technologii. To nie mogą być wszystkie wartości niematerialne i prawne. Gdybym chciał np. otworzyć w Polsce fabrykę produktów spożywczych i chciałbym uzyskać licencje na ich znak towarowy, to oczywiście taka licencja nie będzie kosztem kwalifikowanym, bo znak towarowy nie jest związany z transferem technologii. To będą tego typu wartości niematerialne i prawne, które nie odnoszą się np. bezpośrednio do procesu produkcyjnego czy do technologii informatycznych.

Michał Gosek
Trzecim warunkiem, jeśli chodzi o wydatki na zakup wartości niematerialnych i prawnych, to jest warunek, który zakłada nabycie na warunkach rynkowych od osoby trzeciej niepowiązanej z nabywcą. Ten przepis wcześniej brzmiał podobnie.

Maciej Guzek
Poprzednio ten przepis mówił o tym, że możemy nabyć wartość niematerialną i prawną od podmiotu trzeciego, ale nie było tego fragmentu o podmiotach powiązanych. W związku z tym pojawiły się wątpliwości, kto jest podmiotem trzecim. W relacji handlowej w zasadzie każdy był podmiotem trzecim. Pojawiły się też ciekawe interpretacje mówiące, że w zasadzie mogę nabyć od każdego, ponieważ każdy podmiot, który jest zewnętrzny w stosunku do mnie, jest podmiotem trzecim.

Michał Gosek
Dokładnie, były takie interpretacje podatkowe. Wynikały one z tego, że nie było przepisów na poziomie unijnym, które odnosiłyby się do tego, w jaki sposób należy traktować ten wydatek. Później pojawiło się rozporządzenie w sprawie włączeń blokowych. Ono z kolei odwoływało się do jeszcze innego rozporządzenia unijnego, w którym był zapis, że może to być podmiot inny niż podmiot, który wykonuje nade mną kontrolę, albo nad którym ja sprawuję kontrolę. To oznacza, że jeżeli nabyłbym wartość niematerialną i prawną od spółki siostry albo spółki ciotki, ale nie od spółki matki czy od spółki córki, to też nie byłoby problemu.

Maciej Guzek
Tak, ale to już jest przeszłość, bo teraz ten przepis brzmi inaczej.

Michał Gosek
Tak, obecnie można przyjąć, że tutaj jest mowa o podmiocie rzeczywiście niepowiązanym. Zaryzykowałbym twierdzenie, że jest on tożsamy z przepisami o ocenach transferowych, czyli tak jak podchodzimy do tej kwestii, czy podmiot jest z grupy, czy podmiot nie jest.

Maciej Guzek
Takie sformułowanie stwarza innego rodzaju problemy dla podatników, bo bardzo często nabycie np. oprogramowania jest dokonywane na poziomie grupy. Dopiero ta grupa obciąża poszczególne spółki projektowe w takim zakresie, w jakim korzystają z tego oprogramowania. Gdybyśmy mieli taką konstelację, to niestety takie wydatki nie będą mogły być kosztem kwalifikowanym, bo z perspektywy firmy strefowej, która jest jedną ze składowych grupy kapitałowej, nabyła wartość niematerialną i prawną od podmiotu powiązanego.

Michał Gosek
Dokładnie tak. Bywa też tak, że na poziomie grupy i relacji z podmiotem, który sprzedaje wartość niematerialną i prawną całej grupie, też może być problem, aby tak sformułować umowę, aby polska spółka nabyła wartości materialne i prawne bezpośrednio od tego podmiotu, a nie za pośrednictwem spółki matki. Gwoli ścisłości, mamy jeszcze dwa dodatkowe warunki. Mianowicie, wartości niematerialne i prawne, które nabędziemy, powinny być ujęte w aktywach tego zakładu i pozostawać w nim przez co najmniej 5 lat i podlegać amortyzacji zgodnie z przepisami o podatku dochodowym.

Maciej Guzek
Ostatnia kategoria kosztów kwalifikowanych, o której jeszcze nie powiedzieliśmy, to są grunty. Oczywiście, jeśli chodzi o grunty, to trudno mówić o wymogu nowości, bo grunty siłą rzeczy są stare i nie ma możliwości, żeby były nowe. Siłą rzeczy ten wymóg nie dotyczy nabycia gruntów. W przypadku gruntów, a także budynków i budowli, jest inny ciekawy przepis, mówiący o umowie najmu bądź dzierżawy. Prawda?

Michał Gosek
Jest zapis, który mówi o tym, że wydatkiem kwalifikowanym, który dotyczy faktycznie najmu czy dzierżawy gruntów, budynków lub budowli może być taki wydatek, natomiast okres najmu lub dzierżawy trwa co najmniej 5 lat. W przypadku mikro, małych i średnich przedsiębiorców może być skrócony do 3 lat.

Maciej Guzek
Jeśli chodzi o grunty i budynki, to w przypadku nabycia nie mamy większych wątpliwości, natomiast sytuacja trochę się komplikuje, gdy mamy najem bądź dzierżawę. Tam mamy pewnego rodzaju ograniczenia co do wydatków, które wchodzą do ulgi podatkowej.

Michał Gosek
Tak. Generalna zasada, o której też mówiliśmy państwu wcześniej, polega na tym, że do wydatków kwalifikowanych zalicza się wydatki, jeżeli zostały one poniesione w okresie realizacji inwestycji. Natomiast są 2 wyjątki. Po pierwsze, wyjątek dotyczący gruntów nabytych w formie najmu czy dzierżawy. Przepis mówi jasno, że chodzi o wydatki, które zostały poniesione w okresie nie dłuższym niż do zakończenia okresu utrzymania inwestycji trwającego przez okres 5 lat, a w przypadku mikro, małych lub średnich przedsiębiorców przez okres 3 lat, licząc od dnia zakończenia nowej inwestycji.

Maciej Guzek
Czyli innymi słowy, jeśli mam umowę najmu bądź dzierżawy na okres dłuższy, np. 15 lat, bo na tyle została wydana decyzja o wsparciu, ale obowiązek utrzymania inwestycji w regionie kończy mi się wcześniej, np. po 78 latach od rozpoczęcia inwestycji, to tak naprawdę czynsze najmu i dzierżawy, które zapłacę po upływie okresu utrzymania inwestycji, nie wliczą się do kosztów kwalifikowanych, prawda?

Michał Gosek
Tak. Drugi wyjątek dotyczy aktywów innych niż grunty, budynki, budowle, które byłyby objęte najmem lub dzierżawą, jeśli najem lub dzierżawa ma postać leasingu finansowego. Tutaj jest mowa o wydatkach, które zostały poniesione w okresie obowiązywania umowy leasingu finansowego. Nie jest to oczywiście coś takiego, jak walor nowości czy konieczność, żeby wydatek kwalifikowany w przypadku wartości materialnych i prawnych był nabyty od podmiotu niepowiązanego, natomiast jest to bardziej specyfika tego, które wydatki jeszcze związane z nabyciem, faktycznie mogą wejść w pulę wydatków kwalifikowanych.

Maciej Guzek
Wydaje mi się, że w zakresie gruntów, budynków i budowli to jest dosyć duże ograniczenie. Umowy często są podpisywane na okres dłuższy, bo gdy firma decyduje się na długoterminową inwestycję, to najem czy dzierżawa ma rzeczywiście postać długoterminową. W praktyce najczęściej jednak mamy do czynienia z nabywaniem gruntów, a nie z najmem czy też dzierżawą, więc ten problem owszem jest, ale nie występuje zbyt często.

Michał Gosek
Tak. Jest jeszcze jeden wymóg specjalnie dotyczący dużych przedsiębiorców. W przypadku, jeżeli wsparcie dla dużego przedsiębiorcy jest udzielone na potrzeby inwestycji, która polegałaby na zasadniczej zmianie procesu produkcji, to dodatkowy wymóg jest taki, aby koszty, które kwalifikują do objęcia pomocą, przekraczały koszty amortyzacji aktywów związanych z działalnością podlegającą modernizacji, które zostały poniesione w ciągu 3 lat obrotowych poprzedzających rok obrotowy, w którym został złożony wniosek o pomoc. Warunek dla odrębnej inwestycji dotyczy faktycznie inwestycji polegającej na dywersyfikacji produkcji istniejącego zakładu, bo w tym wypadku koszty kwalifikujące się do bycia pomocą muszą przekroczyć co najmniej 200% wartość księgową tych aktywów, które my wykorzystujemy ponownie.

Maciej Guzek
Michał, wydaje mi się, że przeszliśmy przez cały bardzo obszerny przepis dotyczący kosztów kwalifikowanych i nakreśliliśmy naszym słuchaczom jakiego typu wydatki będą zaliczone na poczet kosztów kwalifikowanych. Dzięki!

Michał Gosek
Dziękuję.