Oddelegowania Praca za granicą, a podatek i składki bez zmian

Analizy

Oddelegowania: Praca za granicą, a podatek i składki bez zmian

Pracownik zmieniający na dłużej miejsce wykonywania pracy, poza standardowym wynagrodzeniem za pracę, niewątpliwie może oczekiwać pewnych dodatkowych świadczeń

Strefa pracodawcy: Oddelegowania - kompendium wiedzy 11/2018

Istnieją mechanizmy pozwalające zapewnić pracownikowi delegowanemu do pracy za granicą dochód netto na takim samym poziomie, jak w sytuacji, gdyby wciąż pracował w Polsce. Wymagają one jednak wdrożenia pewnych procedur i ustaleń umownych, a nierzadko również dostosowania do polskich realiów procedur stosowanych w innych spółkach z grupy.

Mowa o zasadzie wyrównania podatkowego (ang. tax equalization). W największym skrócie, chodzi o rozwiązanie, zgodnie z którym mimo oddelegowania do pracy za granicą i opłacania tam podatku lub składek ubezpieczeniowych, pracownik osiągnie takie samo wynagrodzenie netto, jakie uzyskiwałby pracując cały rok w Polsce na tych samych warunkach wynagradzania. Ewentualną nadwyżkę zagranicznych zobowiązań nad polskimi pokryje w jego imieniu pracodawca. Jeśli zaś zagraniczny podatek okaże się niższy, będzie to z kolei korzyść pracodawcy.

Oddelegowanie Kowalskiego

Najczęściej podstawą wyjazdów zagranicznych jest zwykłe polecenie wyjazdu w podróż służbową. Niekiedy jednak sytuacja wymaga wyjścia poza ramy podróży służbowej i dokonania zmiany miejsca wykonywania pracy na określony czas w formie aneksu do umowy o pracę lub listu delegującego. O tym, czym różni się oddelegowanie od podróży służbowej, pisaliśmy w artykule „Krótkie wyjazdy służbowe – kiedy podróż służbowa, a kiedy oddelegowanie” (16 listopada 2017 r.

Pracownik zmieniający na dłużej miejsce wykonywania pracy, poza standardowym wynagrodzeniem za pracę, niewątpliwie może oczekiwać pewnych dodatkowych świadczeń bądź wsparcia w kwestiach formalno-administracyjnych. Na pewno też będzie zainteresowany zabezpieczeniem na wypadek dodatkowych kosztów podatkowych czy składkowych. Koszty te mogą wynikać z otrzymania przychodu w postaci dodatkowych świadczeń lub też z samej tylko różnicy w stawkach podatku w Polsce i w innym kraju.

Dlaczego podatek za granicą

To temat na osobną analizę (patrz m.in. artykuł „Oddelegowanie: składki ZUS w Polsce, podatek za granicą”, 7 grudnia 2017 r. Natomiast istotne jest przede wszystkim to, że wbrew potocznym wyobrażeniom o podatkach, Polak pracujący za granicą i wynagradzany wyłącznie przez polską firmę, może w pewnych okolicznościach zapłacić podatek dochodowy za granicą.

Nie stanie się tak zazwyczaj w przypadku trwającej kilka dni podróży służbowej. Jednak im dłuższy wyjazd, tym większe prawdopodobieństwo, że drugi kraj uzyska prawo do opodatkowania dochodu. Szanse na to rosną ponadto, jeśli spółka w drugim kraju korzysta z wyników pracy delegowanego, ponosi koszty jego pracy oraz ryzyko gospodarcze z nią związane.

Co ze składkami ZUS

To również skomplikowana kwestia (patrz artykuł z 14 grudnia 2017 r. „Ubezpieczenia społeczne nie zawsze tam, gdzie praca, tu będzie link…). Najczęściej pracownicy oddelegowani za granicę w dalszym ciągu płacą składki w Polsce na podstawie przepisów obowiązujących w UE bądź wynikających z umów, które Polska zawarła z niektórymi państwa pozaunijnymi. Jeśli oddelegowanie trwa dłużej niż 2 lata, sytuacja może się zmienić, ale od tej zasady również istnieją wyjątki.

Tak czy inaczej, oddelegowanie wprowadza pewne zmiany w odniesieniu do składek. Warto zatem i tej sferze przyjrzeć się dokładniej, aby zachować kontrolę nad wysokością dochodów netto.

Zachęta do wyjazdu

Przyjmijmy, że nasz Kowalski zostaje oddelegowany na 2 lata do pracy w Niemczech. Co 2 tygodnie będzie wracał na weekend do Polski, gdzie w dalszym ciągu będzie zamieszkiwała jego rodzina.

Kowalski ma otrzymywać miesięczne wynagrodzenie brutto w wysokości 10 000 zł. Ponadto uzgodnił z pracodawcą dodatek w wysokości 1000 zł brutto miesięcznie w związku z funkcją objętą na okres oddelegowania. Pracodawca zobowiązał się także pokryć:

  • koszty wynajmu mieszkania w Niemczech w wysokości 3000 zł miesięcznie,
  • koszty powrotów do Polski w wysokości 5000 zł rocznie, oraz
  • dodatkowo koszt podatku i składek należnych od tych świadczeń.

Zatem można uznać, że Kowalski otrzymał gwarancję tych świadczeń w ich wartości netto.

Oddelegowania - kompendium wiedzy

Materiały autorstwa ekspertów Deloitte nt. oddelegowań. 

Oddelegowania - kompendium wiedzy

Przykład - kalkulacja wstępna

Zarabiając 11 000 zł miesięcznie z tytułu wynagrodzenia i dodatku, Kowalski uzyskałby przychód roczny 132 000 zł. Uwzględniając, że zamierza rozliczyć się wspólnie z żoną, która nie osiąga dochodu, oraz że odliczy ulgę z tytułu wychowania dwójki dzieci, jego łączny dochód netto wyniósłby 95 926,69 zł, gdyby rozliczał cały swój dochód wyłącznie w Polsce.

Okazało się jednak, że Kowalski musi zapłacić podatek w Niemczech. Natomiast składki na ubezpieczenia społeczne w dalszym ciągu będą odprowadzane w Polsce.

Aby uniknąć sytuacji, w której jego dochód netto będzie niższy w związku z oddelegowaniem za granicę, pracodawca może mu zaproponować mechanizm tax equalizationprzejmując na siebie obowiązek uregulowania zobowiązań podatkowych i składkowych i jednocześnie ograniczając do niezbędnego minimum obowiązki administracyjne pracownika.

PO PIERWSZE – pracodawca płaci podatek za granicą

Przyjmując, że nasz Kowalski zostaje objęty polityką wyrównania podatkowego, nie musi on martwić się kwestiami związanymi z wysokością niemieckiego zobowiązania podatkowego. Jeśli pozwalają na to niemieckie przepisy podatkowe, należność podatkowa względem niemieckich organów może zostać uregulowana bezpośrednio przez polskiego pracodawcę lub niemiecką spółkę, do której Kowalski został oddelegowany. W wielu krajach europejskich takie rozwiązania są możliwe.

W takiej sytuacji Kowalski nie będzie osobiście płacił żadnych zobowiązań podatkowych w Niemczech. Powinien natomiast współpracować z pracodawcą lub niemieckim doradcą podatkowym zaangażowanym przez pracodawcę na etapie przygotowywania rozliczeń podatkowych w Niemczech, np. przekazać niezbędne informacje lub podpisać zeznanie podatkowe.

PO DRUGIE – brak zaliczek na podatek w Polsce

W przypadku, gdy polski pracodawca otrzymał potwierdzenie, że wynagrodzenie wypłacane Kowalskiemu podlega lub będzie podlegało opodatkowaniu w Niemczech, powinien zaniechać poboru zaliczek na polski podatek dochodowy od tego wynagrodzenia. Wyjątkiem jest sytuacja, kiedy sam pracownik złoży pracodawcy wniosek o kontynuowanie poboru zaliczek.

PO TRZECIE – podatek hipotetyczny

Samo wstrzymanie poboru zaliczek na podatek przez pracodawcę wiązałoby się ze znacznym zwiększeniem wynagrodzenia netto wypłacanego pracownikowi – zwłaszcza, że Kowalski nie będzie opłacał niemieckich podatków z własnej kieszeni. Natomiast w końcowym rozrachunku – zgodnie z mechanizmem wyrównania podatkowego – pracownik powinien otrzymać dochód netto na takim poziomie, jaki uzyskałby, gdyby nie został oddelegowany.

Aby zatem uniknąć sytuacji, w której pracownik będzie zobowiązany do zwrotu raz w roku dużej kwoty na rzecz pracodawcy, należy rozważyć wprowadzenie w miejsce zaliczki na podatek dodatkowego potrącenia z miesięcznego wynagrodzenia. Takie potrącenie zwyczajowo określa się jako „podatek hipotetyczny”. Wbrew nazwie, definicji tego pojęcia nie znajdziemy w przepisach podatkowych – jest to po prostu dodatkowe potrącenie, na które, zgodnie z przepisami prawa pracy, pracownik musi formalnie wyrazić zgodę.

Ponieważ przepisy podatkowe nie regulują wysokości i zasad ustalania takiego potrącenia, strony mogą umówić się na dowolną kwotę, a także dokonać dowolnej aktualizacji tej kwoty, np. jeżeli pracownik dostanie podwyżkę albo dodatkową premię.

W praktyce kwotę „podatku hipotetycznego” zazwyczaj oblicza się na podstawie szacowanej wysokości podatku za cały rok, dzieląc tę szacowaną wartość przez liczbę miesięcy pracy za granicą.

Pracodawca nie odprowadza kwoty dodatkowego potrącenia do polskiego urzędu skarbowego, lecz przeznacza ją na pokrycie podatku w Niemczech – bezpośrednio lub za pośrednictwem spółki niemieckiej.

Przykład – wyliczenie „podatku hipotetycznego”

Przyjmując założenia z przykładu 1, Kowalski pracując w Polsce zarobiłby 132 000 zł brutto i zapłaciłby łącznie – z uwzględnieniem rozliczenia małżeńskiego i ulg – 8146 zł podatku. Będzie pracował w Niemczech przez cały rok, zatem wysokość potrącenia „podatku hipotetycznego” mogłaby wynieść 1/12 tej kwoty, czyli 678,83 zł miesięcznie.

PO CZWARTE – ubruttowienie świadczeń

Należy pamiętać, że tax equalization dotyczy wprost elementów wynagrodzenia zagwarantowanych pracownikowi w kwotach brutto (w naszym przykładzie – wynagrodzenia zasadniczego i dodatku funkcyjnego).

Natomiast w odniesieniu do świadczeń gwarantowanych w trakcie oddelegowania w kwotach netto, dodatkowo należy dokonać ubruttowienia o kwoty należnych zobowiązań. Oprócz zapewnienia samych świadczeń trzeba zatem wypłacić pracownikowi także dodatkową kwotę na pokrycie polskich składek należnych z tego tytułu (nie dotyczy to podatku, gdyż ten jest płacony w Niemczech).

Odnosząc się do przykładu, ubruttowieniu powinny podlegać pokryte przez pracodawcę koszty wynajmu mieszkania w Niemczech, jak również koszty przejazdów do Polski.

Przykład – ubruttowienie świadczeń

Łączna roczna wartość świadczeń pokrytych przez pracodawcę wynosi rocznie 41 000 zł (12 x 3000 zł + 5000 zł). Kowalski zgodnie z umową nie może ponieść dodatkowych kosztów z tego tytułu. Zatem pracodawca powinien ubruttowić te świadczenia i wykazać do oskładkowania przychód w łącznej kwocie 46 186,51 zł (obliczony przy założeniu, że należne od pracownika są wyłącznie składki: chorobowa i zdrowotna, gdyż w skali roku jego wynagrodzenie podstawowe przekracza już kwotę ograniczenia dla składek emerytalnych i rentowych).

PO PIĄTE – końcowe rozliczenie

Po zakończeniu roku podatkowego oraz złożeniu przez pracownika polskiego zeznania podatkowego, należy dokonać ostatecznego porównania dochodu netto otrzymanego przez pracownika z dochodem netto, jaki otrzymałby, gdyby nie wyjechał na oddelegowanie.

Oczekiwanym wynikiem jest możliwie jak najmniejsza kwota do dodatkowego rozliczenia – gdyż taką rolę miał spełnić „podatek hipotetyczny”. Mimo to mogą wystąpić różnice, w szczególności, jeśli nie zrealizują się pewne założenia przyjęte na początku roku.

Przykład – rozliczenie po zakończeniu roku

We wrześniu Kowalskiemu urodziło się trzecie dziecko. Zatem kwota ulgi do odliczenia w zeznaniu rocznym wzrosła z 2224,08 zł do 2890,76 zł. Wobec tego wzrósł również „hipotetyczny” dochód netto Kowalskiego przy założeniu, że nie wyjeżdżałby on na oddelegowanie – nowa kwota wynosi 96 593,69 zł. Zatem potrącenia „podatku hipotetycznego” dokonane w trakcie roku okazały się za wysokie o 667 zł. Tę kwotę, tj. 667 zł, pracodawca powinien zwrócić Kowalskiemu.

W naszym przykładzie nie wystąpiły rozbieżności dotyczące składek na ubezpieczenia społeczne i zdrowotne, gdyż ubruttowienie świadczeń zostało od razu dokonane z uwzględnieniem całości dochodu w skali roku. Gdyby jednak tak nie było, dla pełnego porównania dochodu netto konieczne byłoby także porównanie w zakresie składek.

PO SZÓSTE – uwzględnienie rozliczenia w liście płac

Jeśli w wyniku dokonanego rozliczenia wyrównawczego na pracodawcy ciąży obowiązek dokonania wypłaty na rzecz pracownika, pracodawca powinien odpowiednio zwiększyć przychód pracownika w liście płac. Podobnie jeśli podatek niemiecki pokryty przez pracodawcę okaże się wyższy niż „hipotetyczny” polski podatek, nadwyżka stanowi co do zasady dodatkowy przychód podatkowy. Dodatkowy przychód należy ubruttowić o polskie składki na ubezpieczenia społeczne i zdrowotne.

Korzyści dla obu stron

Stosując mechanizm wyrównania podatkowego, pracodawca bierze na siebie pewne obowiązki i koszty, wspierając pracownika w rozliczeniu podatkowym za granicą. Dzięki temu jednak może zachęcić go do wyjazdu i realizacji projektów wymagających czasowej pracy za granicą, co ma niebagatelne znaczenie szczególnie w przypadku ważnych projektów i pracowników posiadających kluczowe kompetencje. Buduje to także pozytywny wizerunek firmy jako wspierającej mobilność i rozwój swoich pracowników.

Dla pracownika tax equalization to de facto pewien rodzaj ubezpieczenia – gwarancja stałego dochodu netto, mimo objęcia zagranicznym reżimem podatkowym oraz zapewnienie wsparcia w obowiązkach administracyjnych, które mogą wiązać się z wyjazdem – tym cenniejsze, im bardziej skomplikowane są rozliczenia.

Nie bez znaczenia pozostaje także fakt, iż potrącając „podatek hipotetyczny” w miejsce standardowych zaliczek na podatek pracodawca z jednej strony zapewnia pracownikowi stabilny dochód netto, z drugiej zaś – pozwala mu uniknąć procedury występowania o zwrot podatku z polskiego urzędu skarbowego, co z reguły wiąże się koniecznością szczegółowego wyjaśnienia powodów opodatkowania dochodów za granicą.

Zdaniem autorki

Co na to przepisy prawa?

Zasada wyrównania podatkowego ukształtowała się w systemach prawnych wielu krajów, przede wszystkich tych o tradycji anglosaskiej jak Wielka Brytania czy Stany Zjednoczone. W Polsce ta zasada nie została wprost określona w przepisach prawa, co oznacza, że należy szukać jej uzasadnienia w ogólnych zasadach prawa podatkowego, cywilnego czy prawa pracy. Co jednak istotne, stosowanie podobnych rozwiązań było przedmiotem spraw sądowych (np. postanowienie Sądu Najwyższego, sygn. I PZP 3/12 z 2013 r.) i co do zasady nie została zakwestionowana sama możliwość umówienia się pracownika i pracodawcy na wynagrodzenie określone w kwocie netto.

Anna Tołwińska

Zdaniem autora

O czym pracodawca musi pamiętać?

Mechanizm tax equalization przynosi korzyści zarówno pracownikowi delegowanemu za granicę, jak i jego pracodawcy. Należy jednak pamiętać, że z uwagi na brak uregulowania polskimi przepisami podatkowymi, stosowane zasady muszą zostać starannie dopasowane do polskich przepisów, nie tylko podatkowych czy ubezpieczeniowych, ale też innych, w szczególności prawa pracy. W praktyce wiele polskich firm może stosować mechanizmy wyrównania podatkowego głównie z tego względu, że są one ustalone dla całej międzynarodowej grupy kapitałowej i niejako narzucone polskiej spółce-córce. W takich sytuacjach tym bardziej istotne jest, aby stosowana praktyka została przeniesiona na polski grunt w sposób zapewniający zgodność z przepisami.

Nie bez znaczenia pozostaje także fakt, iż sprawami z zakresu prawa pracy nie zajmują się sądy administracyjne, lecz sądy powszechne, które są z natury rzeczy nieco słabiej przygotowane do rozpatrywania spraw wymagających powiązania z zagadnieniami podatkowymi. Tym bardziej istotne jest, aby wdrażane w polskich spółkach zasady tax equalization były zawsze dokładnie przeanalizowane pod kątem prawnym, w pełni udokumentowane, jak również aby pracownik i pracodawca mieli pełną jasność co do wzajemnych intencji w zakresie rozliczeń i dawali temu wyraz w zawieranych porozumieniach.

Artykuł ukazał się w Rzeczpospolitej dnia 21 grudnia 2017r.

Subskrybuj newsletter "Strefa pracodawcy: podatki i prawo"

Subskrybuj na e-mail powiadomienia o nowych wydaniach

Czy ta strona była pomocna?