Polska Strefa Inwestycji: Metoda kasowa, memoriałowa czy OT?

Zgodnie z § 9 pkt 1 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 28 sierpnia 2018 r. w sprawie pomocy publicznej udzielanej niektórym przedsiębiorcom na realizację nowych inwestycji (dalej: „Rozporządzenie WNI”), podatnik będzie uprawniony do korzystania ze zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 63b ustawy o PIT począwszy od miesiąca, w którym zostały poniesione koszty kwalifikowane w ramach inwestycji, niezależnie od momentu, w którym zostaną oddane do używania środki trwałe wchodzące w jej skład. Momentem poniesienia wydatków, o których mowa w § 8 ww. rozporządzenia, kwalifikujących się do objęcia pomocą w postaci zwolnienia podatkowego będzie (zgodnie z metodą kasową) moment zapłaty tych kosztów - tak orzekł Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w wyroku z 21 grudnia 2021 r. (I SA/Po 704/21).

Istota sprawy i stanowisko Dyrektora KIS

Wnioskodawca jest wspólnikiem – komandytariuszem w spółce komandytowej, która to otrzymała decyzję o wsparciu na realizację nowej inwestycji, celem zwiększenia zdolności produkcyjnej zakładu. W analizowanym stanie faktycznym spółka komandytowa postanowiła, że uzyska status podatnika CIT z dniem 1.05.2021 r. W konsekwencji, podatnikiem podatku od dochodów wygenerowanych przez Spółkę przed 1.05.2021 r. był wnioskodawca będący podatnikiem PIT. W ramach inwestycji spółka planowała poniesienie nakładów inwestycyjnych m.in. na nabycie szeregu nowych środków trwałych oraz budowę dwóch hal produkcyjnych. Wnioskodawca wystąpił z wnioskiem o wydanie interpretacji indywidualnej pragnąc uzyskać potwierdzenie własnego stanowiska, w myśl którego będzie mógł korzystać ze zwolnienia przewidzianego treścią art. 21 ust. 1 pkt 63b ustawy o PIT począwszy od miesiąca, w którym zostaną poniesione koszty kwalifikowane, niezależnie momentu oddania do używania środków trwałych nabytych w ramach inwestycji. Moment poniesienia kosztów kwalifikowanych rozumieć należałoby jego zdaniem jako moment faktycznej zapłaty (zgodnie z metodą kasową). Podatnik dowodził ponadto, iż w przypadku płatności częściowych moment poniesienia wydatków jest również tożsamy z momentem zapłaty tych kosztów, w przypadku zaliczek natomiast decydujący jest moment uiszczenia całości ceny należnej z tytułu wykonania umowy.

Organ podatkowy uznał stanowisko Wnioskodawcy za nieprawidłowe podkreślając, iż poniesienie wydatków, które są uznane za koszty kwalifikowane nie uprawnia jeszcze do skorzystania ze zwolnienia z opodatkowania w ramach decyzji o wsparciu. Dla faktycznego skorzystania z analizowanego zwolnienia niezbędne jest bowiem uzyskanie dochodów z nowej inwestycji (również w ramach ścisłych powiązań), a nie wyłącznie poniesienie wydatków kwalifikowanych. Stanowisko wnioskodawcy można byłoby zatem uznać za prawidłowe wyłącznie w sytuacji, w której w miesiącu poniesienia kosztów kwalifikowanych pojawiłby się również pierwszy dochód. Ponadto, w opinii Dyrektora KIS, dopiero po zaliczeniu nabytego bądź też wytworzonego środka trwałego do ewidencji środków trwałych następuje ostateczne potwierdzenie, że poniesione koszty są kosztami kwalifikowanymi.

Rozstrzygnięcie WSA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu uchylił zaskarżoną interpretację uznając za prawidłowe stanowisko podatnika.

Rozumienie zwrotu „poniesienie wydatków inwestycyjnych” stanowiło przedmiot sporu podatników z organami podatkowymi właściwie już od początku jego wprowadzenia do przepisów regulujących kwestię prowadzenia działalności na terenach Specjalnych Stref Ekonomicznych. Wypracowane przez lata i w miarę jednolite stanowisko skłania się do rozumienia pojęcia „poniesienia” zgodnie z tzw. metodą kasową, przyjmując, iż musi ono oznaczać moment faktycznego zrealizowania kosztów. Decydujący jest zatem moment zapłaty, nie zaś samo zobowiązanie się podatnika czy też jego deklaracja do poniesienia kosztów w przyszłości. Stanowisko to można uzasadnić tym, że pomoc publiczna udzielana w formie zwolnienia z opodatkowania stanowi de facto zwrot wydatków inwestycyjnych poniesionych przez przedsiębiorcę w związku z prowadzoną przez niego inwestycją. Zwrot taki możliwy jest zatem dopiero po rzeczywistym wydatkowaniu środków.

Za podejściem kasowym opowiedział się również w analizowanym stanie faktycznym podatnik, który dla uargumentowania własnego stanowiska odwołał się wykładni językowej podkreślając, iż „ponieść” znaczy „zostać obarczonym, obciążonym czymś”, natomiast koszt to „suma pieniędzy wydatkowana na kupno lub opłacenie czegoś”. W tej części stanowiska podatnika oraz Dyrektora KIS były zbieżne. Przedmiotem sporu stała się analiza dodatkowego warunku przewidzianego przez ustawodawcę w stosunku do środków trwałych, a mianowicie zapis o obowiązku ich zaliczenia do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych.

Sąd podkreślił, iż ustawodawca sformułował definicję legalną kosztów kwalifikowanych, którą umieścił w art. 2 pkt. 7 ustawy o wspieraniu nowych inwestycji (dalej: „ustawa o WNI”). Są to poniesione w okresie ważności decyzji o wsparciu koszty inwestycji kwalifikujące się do objęcia pomocą publiczną z tytułu nowej inwestycji, z wyłączeniem kosztów poniesionych na składniki majątku służące głównie celom osobistym przedsiębiorcy, a w przypadku przedsiębiorcy będącego spółką handlową - głównie celom osobistym jej wspólnika albo akcjonariusza, pomniejszone o naliczony podatek od towarów i usług oraz o podatek akcyzowy, jeżeli możliwość ich odliczeń wynika z odrębnych przepisów, lub też dwuletnie koszty pracy poniesione przez przedsiębiorcę na tworzenie określonej liczby nowych miejsc pracy, przez określony czas, w związku z realizacją nowej inwestycji, jakie mogą być uwzględnione przy określaniu maksymalnej pomocy publicznej. Jednocześnie treścią art. 14 ust. 3 pkt. 8 ustawy o WNI Rada Ministrów została uprawniona do określenia w drodze rozporządzenia rodzaju kosztów kwalifikujących się do objęcia pomocą publiczną z tytułu nowej inwestycji. Koszty te zostały określone właśnie w §8 ust. 1 Rozporządzenia WNI. Co istotne delegacja ustawowa została ograniczona wyłącznie do określenia rodzaju kosztów, nie zaś do zmiany samej definicji.

Zgodnie z §9 ust. 1 Rozporządzenia WNI wsparcie z tytułu kosztów kwalifikowanych nowej inwestycji przysługuje przedsiębiorcy, począwszy od miesiąca, w którym poniósł te koszty po dniu wydania decyzji o wsparciu, aż do wygaśnięcia decyzji o wsparciu lub wyczerpania maksymalnej dopuszczalnej pomocy regionalnej, w zależności od tego, które zdarzenie wystąpi wcześniej. Przyjmując założenie o opisanej powyżej metodzie kasowej, z czym zresztą zgodził się Dyrektor KIS, uznać należy, iż momentem poniesienia wydatków, o których mowa w §8 ust. 1 Rozporządzenia WNI jest moment zapłaty. I to ten moment, na co wprost wskazuje §9 ust. 1 Rozporządzenia WNI, determinuje datę rozpoczęcia korzystania ze zwolnienia, nie zaś data oddania środków trwałych do używania. Konsekwentnie, zapłacone zaliczki spełniające warunki określone w Rozporządzeniu WNI, jako niemające charakteru ostatecznego, mogą wprawdzie zostać zaliczone do puli wydatków kwalifikujących się do objęcia pomocą, jednak dopiero z chwilą zapłaty całej kwoty. W przypadku płatności częściowych, które w założeniu mają już charakter ostateczny, to dzień przepływu środków pieniężnych z tytułu zrealizowania części prac powinien być uznany za moment, w którym wydatek ten został poniesiony.

Korzystna linia orzecznicza

Warto podkreślić, iż wyrok WSA w Poznaniu nie jest jedynym wyrokiem korzystnym dla podatników. Analogiczne stanowisko zaprezentował wcześniej WSA w Bydgoszczy w wyroku z 1.12.2021 r. (sygn. I SA/Bd 740/21) oraz WSA w Gorzowie Wielkopolskim w wyroku z dnia 27.01.2022 r. (sygn. I SA/Go 404/21). Pozostaje mieć zatem nadzieję, że w tym zakresie ukształtuje się korzystna dla podatników linia orzecznicza.

Autor: Michał Gosek